I UK 483/12

Sygn. akt I UK 483/12

WYROK

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 13 lutego 2013 r.

Sąd Najwyższy w składzie :

SSN Halina Kiryło (przewodniczący, sprawozdawca)

SSN Józef Iwulski

SSN Jolanta Strusińska-Żukowska

w sprawie z odwołania A. H.

przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych

z udziałem zainteresowanej J. D.

o składki,

po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Izbie Pracy, Ubezpieczeń

Społecznych i Spraw Publicznych w dniu 13 lutego 2013 r.,

skargi kasacyjnej ubezpieczonego od wyroku Sądu Apelacyjnego w […]

z dnia 22 listopada 2011 r.,

oddala skargę kasacyjną.

UZASADNIENIE

Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzjami z dnia 19 grudnia 2006 r.

stwierdził, że J. D. i A. H., jako członkowie zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-

Usługowo-Handlowego „H.” Spółki z o.o. w T., są odpowiedzialni za zadłużenie

2

Spółki z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz

na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych powstałe

w okresie od grudnia 2000 r. do sierpnia 2004 r.

Sąd Okręgowy - Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w G. wyrokiem z

dnia 18 grudnia 2009 r. oddalił odwołania J. D. i A. H. od powyższych decyzji.

Sąd pierwszej instancji ustalił, że odwołujący się J. D. i A. H. byli członkami

zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego „H.” Sp. z o.o. Do

pełnienia tej funkcji zostali powołani w dniu 12 października 1992 r. Przedmiotem

działalności Spółki było prowadzenie działalności produkcyjnej, usługowej i

handlowej na rachunek własny i w pośrednictwie, a także – w kooperacji z

partnerami krajowymi i zagranicznymi - realizacja inwestycji, robót, remontów

budowlanych oraz produkcji wyrobów i prefabrykatów mających zastosowanie w

budownictwie. W okresach objętych zaskarżonymi decyzjami Spółka „H.” nie płaciła

składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i

Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. W związku z powyższym w

dniu 28 lutego 2002 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych wszczął postępowanie

egzekucyjne celem przymusowej realizacji tych należności. Jednak postępowanie

egzekucyjne prowadzone w ramach egzekucji własnej i administracyjnej z rachunku

bankowego okazało się bezskuteczne z uwagi na brak środków i zamknięcie

rachunku. Również postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika

Urzędu Skarbowego w T. umorzono postanowieniem z dnia 28 czerwca 2005 r.

wobec niemożności uzyskania kwoty wystarczającej na pokrycie kosztów egzekucji.

Prezes zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego „H.” Sp. z

o.o. A. H. w oświadczeniu z dnia 22 września 2004 r. dotyczącym nieruchomości

oraz niektórych innych praw majątkowych podał, iż Spółka nie posiada praktycznie

żadnego majątku oraz rachunków bankowych. Podobnie w protokole o stanie

majątkowym z dnia 1 czerwca 2005 r. wskazał, że „H.” Sp. z o.o. nie posiada

żadnego majątku ruchomego. W związku z powyższym w dniu 29 września 2006 r.

organ rentowy wydał decyzję ustalającą odpowiedzialność wyżej wymienionej

Spółki z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie

zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

3

a w dniu 19 grudnia 2006 r. - zaskarżone decyzje o odpowiedzialności członków

zarządu Spółki za jej zaległości składkowe.

Sąd Okręgowy uznał za niewiarygodne twierdzenia odwołujących się

dotyczące pełnienia przez nich funkcji w zarządzie Spółki, mianowicie: pełnienia

przez A. H. funkcji prezesa zarządu do dnia 31 maja 2004 r. oraz pełnienia przez J.

D. funkcji vice-prezesa zarządu do dnia 15 października 2002 r. Przeprowadzone

postępowanie wykazało bowiem, iż A. H. i J. D. byli w okresach objętych

zaskarżonymi decyzjami członkami zarządu Spółki „H.”, a egzekucja prowadzona

przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Jednocześnie odwołujący się nie

podali okoliczności, które wyłączałyby ich odpowiedzialność w świetle art. 116 § 1

pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji podkreślił przy tym, że

odwołujący się co prawda kwestionowali wysokość obliczonych należności

składkowych, ale mimo przedłożenia dokładnych wyliczeń przez organ rentowy, nie

wskazali konkretnych błędów w obliczeniach, ograniczając się do samego ich

zanegowania. Ponadto, zdaniem Sądu, nie zasługiwał na aprobatę zgłoszony przez

odwołujących się zarzut dotyczący przedawnienia samych należności, jak i odsetek

od tych należności.

Konkludując Sąd Okręgowy uznał, że odwołujący się J. D. i A. H. jako osoby

trzecie - członkowie zarządu, odpowiadają za zaległości składkowe

Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego „H.” Sp. z o.o. wraz z

odsetkami w wysokościach określonych w zaskarżonych decyzjach.

Sąd Apelacyjny – Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia 22

listopada 2011 r. zmienił zaskarżony wyrok oraz poprzedzające go decyzję organu

rentowego o tyle, że ustalił brak odpowiedzialności J. D. i A. H. w zakresie

obejmującym określone w tych decyzjach należności składkowe: odwołującej się J.

D. za okres od 1 września 2002 r., a odwołującego się A. H. za okres od 1 maja

2004 roku, zaś w pozostałym zakresie oddalił obie apelacje.

Sąd drugiej instancji upatrywał istoty sporu w potrzebie rozstrzygnięcia, czy

w świetle art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa

(jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) w

związku z art. 31 i art. 32 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie

ubezpieczeń społecznych (jednolity tekst: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze

4

zm., dalej ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych) odwołujący się J. D. i A.

H., jako byli członkowie zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-

Handlowego „H.” Spółki z o.o., są odpowiedzialni za określone w zaskarżonych

decyzjach zaległości składkowe Spółki.

Sąd Apelacyjny przypomniał, że art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej

ukształtował jedną pozytywną i trzy negatywne przesłanki odpowiedzialności

członków zarządu spółki kapitałowej za jej zaległości w realizacji zobowiązań

publicznoprawnych, powstałe w czasie pełnienia przez te osoby funkcji w

zarządzie. Przesłanką pozytywną jest bezskuteczność egzekucji zaległości w

stosunku do spółki, zaś negatywnymi – zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o

ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania zapobiegającego

ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), brak winy w niezgłoszeniu

wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego

ogłoszeniu upadłości albo wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi

zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części.

Wracając na grunt niniejszej sprawy Sąd Apelacyjny stwierdził, że określenie

w zaskarżonych decyzjach wysokości zaległości składkowych Spółki w pełni

koresponduje z opracowanym przez organ rentowy na zlecenie Sądu Okręgowego

zestawieniem tych zaległości, przy uwzględnieniu okoliczności, iż zestawienie to

obejmuje też zaległe składki za okres sprzed grudnia 2000 r. Z kolei wskazane

zestawienie koresponduje z wysokością zadłużenia z tytułu składek określoną w

adresowanej do Spółki decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 29 września

2006 r., doręczonej Spółce w sposób przewidziany przepisami k.p.a. Różnice w

decyzji z 29 września 2006 r. i w zaskarżonych decyzjach z 19 grudnia 2006 r. w

zakresie wysokości odsetek od składek wynikają z dłuższego okresu naliczania

odsetek w decyzjach ostatnio wymienionych. Objęte kontrolowanymi decyzjami

zaległości składkowe Spółki dotyczą wyłącznie składek na ubezpieczenia

społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz odsetki za zwłokę od nieopłaconych w

terminie należności z tego tytułu, natomiast – wbrew zarzutom apelujących – nie

dotyczą niewymienionej w decyzji z 29 września 2006 r. opłaty dodatkowej.

Sąd drugiej instancji nie podzielił zarzutu, że zaskarżonymi decyzjami organ

rentowy orzekł o odpowiedzialności odwołujących się za zaległości składkowe

5

Spółki, które przed datą decyzji uległy już przedawnieniu. Analizując tę kwestię w

świetle przepisów art. 24 ust. 4 (a po zmianie redakcyjnej – art. 24 ust. 3) ustawy o

systemie ubezpieczeń społecznych w jego brzmieniu sprzed 1 stycznia 2003 r. i od

tej daty oraz przepisów art. 28 ust. 2 ustawy o powszechnym ubezpieczeniu

zdrowotnym z dnia 6 lutego 1997 r. i art. 33 ust. 2 ustawy o powszechnym

ubezpieczeniu zdrowotnym z dnia 23 stycznia 2003 r., Sąd stwierdził, że skoro

najstarsza wymagalna składka objęta zaskarżonymi decyzjami dotyczy grudnia

2000 r., a jej termin płatności upłynął z dniem 15 stycznia 2001 r., to uzasadnione

jest przyjęcie, iż składka ta do dnia 1 stycznia 2003 r. - w zakresie składki na

ubezpieczenia społeczne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych

Świadczeń Pracowniczych i do dnia 1 lipca 2004 r. - w zakresie składki na

ubezpieczenie zdrowotne, nie uległa przedawnieniu (przy uwzględnieniu 5-letniego

biegu terminu przedawnienia), a zatem objęta jest 10-letnim terminem

przedawnienia, który liczony od dnia jej wymagalności do dnia wydania przez organ

rentowy zaskarżonych decyzji, nie upłynął. Nie objęto zatem zaskarżonymi

decyzjami wygasłych wskutek przedawnienia zobowiązań pierwotnego dłużnika.

Uwzględniając dodatkowo wyniki uzupełniającego postępowania

dowodowego przeprowadzonego w postępowaniu apelacyjnym, Sąd drugiej

instancji zakwestionował natomiast ustalenia Sądu Okręgowego (a wcześniej -

organu rentowego) odnośnie do pełnienia przez odwołujących się J. D. i A. H.

obowiązków członka zarządu w całym okresie objętym zaskarżonymi decyzjami.

Sąd Apelacyjny podkreślił, że o odpowiedzialności na podstawie art. 116

Ordynacji podatkowej nie rozstrzyga, mający charakter deklaratoryjny, wpis do

Rejestru Handlowego (Krajowego Rejestru Sądowego), lecz faktyczne pełnienie

funkcji członka zarządu. Posłużenie się w § 2 tego przepisu zwrotem „pełnienie

obowiązków” oznacza, że członkostwa w zarządzie nie można utożsamiać z

pozostawaniem w nim od czasu powołania do czasu odwołania, bez powiązania z

rzeczywistą możliwością oddziaływania na sprawy spółki. Nie jest istotne

członkostwo w zarządzie, lecz członkostwo powiązane z mandatem, czyli z

upoważnieniem do pełnienia obowiązków i wykonywania praw członka zarządu. W

tym kontekście Sąd Apelacyjny podkreślił, że należało zbadać w sprawie

skuteczność złożonych przez odwołujących się rezygnacji z funkcji członka

6

zarządu. Odwołujący się wykazali, że w adresowanym do Walnego Zgromadzonych

Wspólników Spółki PPUH „H.” piśmie z dnia 25 września 2002 r. J. D. zawarła

oświadczenie o rezygnacji ze sprawowanej funkcji viceprezesa zarządu z dniem 15

października 2002 r., a w adresowanym do Walnego Zgromadzenia Wspólników

PPUH H. Sp. z o.o. piśmie z dnia 30 kwietnia 2004 r. A. H. zawarł oświadczenie o

rezygnacji z funkcji prezesa zarządu z dniem 31 maja 2004 r.

W myśl art. 202 § 4 k.s.h., mandat członka zarządu wygasa m.in. i wskutek

rezygnacji (jednostronny akt członka zarządu), a w myśl art. 202 § 5 k.s.h., do

złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o

wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. Zgodnie z art. 61 k.c.

oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie jest złożone z chwilą, gdy

doszło do niej w taki sposób, aby mogła zapoznać się z jego treścią. Stojąc na

stanowisku, że osoba prawna zgodnie z art. 38 k.c. działa poprzez swoje organy,

należy uznać, że oświadczenie takie winno być złożone organowi spółki. Takim

organem jest także zgromadzenie wspólników.

W oparciu o zaznania odwołującego się A. H. Sąd Apelacyjny ustalił, że w

dniu 15 października 2002 r. odbyło się Zgromadzenie Wspólników Spółki H., w

którym uczestniczyli reprezentujący 100% udziałów Spółki A. H. oraz J. D. i

Zgromadzenie to przyjęło do wiadomości oświadczenie J. D. o rezygnacji z dniem

15 października 2002 r. z funkcji członka zarządu. Podobnie i w dniu 25 maja 2004

r. odbyło się Zgromadzenie Wspólników Spółki H., w którym również uczestniczyli

reprezentujący 100% udziałów Spółki J. D. i A. H. i Zgromadzenie to przyjęło do

wiadomości oświadczenie A. H. o rezygnacji z dniem 31 maja 2004 r. z funkcji

członka zarządu. W konsekwencji Sąd drugiej instancji uznał, że J. D. z dniem 15

października 2002 r., a A. H. z dniem 31 maja 2004 r., utracili mandat do

sprawowania funkcji członka zarządu. Stosownie więc do art.116 § 2 Ordynacji

podatkowej odpowiedzialność J. D. nie może obejmować zaległości składkowych

Spółki z tytułu zobowiązań za okres od 1 września 2002 r., a odpowiedzialność A.

H. nie może obejmować zaległości składkowych Spółki z tytułu zobowiązań za

okres od 1 maja 2004 r.

Przenosząc na grunt rozpoznawanej sprawy prezentowaną w judykaturze

wykładnię art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej Sąd Apelacyjny skonstatował, iż

7

niewątpliwie egzekucja objętych zaskarżonymi decyzjami zaległości składkowych

Spółki okazała się bezskuteczna wobec pierwotnego dłużnika, a odwołujący się nie

wykazali istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia na nich odpowiedzialności

z tytułu tychże zaległości.

Powyższy wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną A. H. Skargę oparto na

podstawie naruszenia prawa materialnego, tj.: 1/ art. 116 § 1 i 2 Ordynacji

podatkowej w związku z art. 108 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i 32

ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, przez

ich błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, iż w przedmiotowej sprawie

członkowie zarządu mogą ponosić odpowiedzialność za zobowiązania spółki z

ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oraz

składek na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i

na ubezpieczenie zdrowotne, pomimo niewydania jednej decyzji rozstrzygającej o

ich odpowiedzialności solidarnej; 2/ art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w związku

z § 1 art. 107 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i 32 ustawy o systemie

ubezpieczeń społecznych, przez ich błędne zastosowanie polegające na przyjęciu,

że w przedmiotowej sprawie członkowie zarządu mogą ponosić odpowiedzialność

za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu składek na

ubezpieczenia społeczne oraz składek na Fundusz Pracy, Fundusz

Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i na ubezpieczenie zdrowotne,

pomimo niewydania jednej decyzji rozstrzygającej o ich odpowiedzialności

solidarnej łącznie z odpowiedzialnością solidarną podatnika czyli Spółki; 3/ art. 118

§ 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i 32 ustawy o systemie ubezpieczeń

społecznych, przez jego pominięcie przy orzekaniu pomimo tego, że roszczenie

uległo przedawnieniu. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w części

oddalającej jego apelację oraz poprzedzającego go wyroku Sądu Okręgowego w G.

i orzeczenie co do istoty sprawy przez uchylenie decyzji Zakładu Ubezpieczeń

Społecznych z 19 grudnia 2006 roku; ewentualnie o uchylenie wyroku w

zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi

Apelacyjnemu, każdorazowo z orzeczeniem o kosztach postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, iż zaskarżona decyzja nie

zawiera określenia, iż wnioskodawca ponosi odpowiedzialność solidarną za

8

zobowiązania spółki, ani nie wymienia innych osób - członków zarządu spółki,

których również mogłaby dotyczyć taka odpowiedzialność solidarna. Sam fakt

powołania w decyzji na art. 116 Ordynacji podatkowej nie spełnia wymagań

wynikających z tego przepisu. Organ rentowy nie orzekł, jak błędnie stwierdził w

uzasadnieniu wyroku Sąd Apelacyjny, że odwołujący się ponosi solidarną

odpowiedzialność z pozostałym członkiem zarządu. Tak wydana decyzja może

doprowadzić do tego, że organ rentowy w oparciu o samodzielne decyzje, z których

nie wynika odpowiedzialność solidarna członków zarządu, może przeprowadzić

postępowanie egzekucyjne odrębnie w oparciu o każdą decyzję, a w konsekwencji

może odzyskać należności w podwójnej wysokości, zaś członek zarządu, w

stosunku do którego przeprowadzono postępowanie egzekucyjne, pozbawiony

zostanie roszczeń regresowych. Nadto, skoro osoby trzecie odpowiadają solidarnie

całym swoim majątkiem z podatnikiem, to organ rentowy w przedmiotowej decyzji

winien również wymienić - jako odpowiedzialnego solidarnie z członkami zarządu –

podatnika, czyli Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo-Handlowe „H.” Sp. z o.o.

Przedmiotowa decyzja, poza wyżej wymienionymi brakami, nie spełnia również

tego kryterium. Została zatem wydana z naruszeniem przepisów wskazanych w

podstawie kasacyjnej, czego nie stwierdził Sąd Apelacyjny.

Zwrócono również uwagę, iż zgodnie z § 2 art. 118 Ordynacji podatkowej

przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji, o której mowa w § 1,

następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została

doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Przepisy art. 70

§ 2 pkt 1, § 3 i 4 stosuje się odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po

jego przerwaniu wynosi 3 lata. Przedmiotowa decyzja została wydana w dniu 19

grudnia 2006 roku. Tak Sąd Apelacyjny, jak i uprzednio Sąd Okręgowy, całkowicie

pominął w swoim orzekaniu postanowienia § 2 art. 118 Ordynacji podatkowej,

pomimo że wnioskodawca w piśmie procesowym z 13 września 2011 r.

przedstawiał to zagadnienie do rozważenia. Przepisy Ordynacji podatkowej i

ustawy systemowej nie przewidują, poza wyjątkami przewidzianymi w art. 70 § 2

pkt 1 i § 3 i 4 Ordynacji podatkowej, przerwania lub zawieszenia biegu terminu

przedawnienia. Skoro przedmiotowa decyzja został doręczona w 2006 r., to

roszczenia w niej zawarte uległy przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r.

9

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem bezzasadne są

podnoszone w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego przy ferowaniu

zaskarżonego wyroku.

Analizy prawidłowości tejże decyzji i wyroków zapadłych w wyniku

rozpoznania odwołania od niej należy dokonać w świetle przepisów ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2012 r., poz.

749), do których odsyła art. 31 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie

ubezpieczeń społecznych (jednolity tekst: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze

zm.). Jednym z tych przepisów Ordynacji podatkowej jest art. 107 § 1 stanowiący,

że w przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15 (zatytułowanym

"Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich") za zaległości podatkowe podatnika

odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby

trzecie. Odpowiedzialność ta, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, obejmuje

też odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej i koszty egzekucyjne (art. 107 § 2

pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania

podatkowe (odpowiednio: składkowe) występuje w sytuacji niewykonania lub

nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego (składkowego) przez

podatnika (płatnika składek), jest więc instytucją prawa wiążącą skutki istnienia

zobowiązania podatkowego (składkowego) z podmiotem innym niż podatnik (płatnik

składek). Odpowiedzialność ta jest uzależniona od istnienia zobowiązania

podatkowego (składkowego) podatnika (płatnika składek), co powoduje, że ma ona

charakter akcesoryjny, następczy i gwarancyjny, gdyż nie może powstać bez

uprzedniego zaistnienie obowiązku podatkowego (składkowego) po stronie

pierwotnego dłużnika. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna (posiłkowa),

gdyż wierzyciel podatkowy (składkowy) nie ma swobody w kolejności zgłaszania

roszczenia do podatnika (płatnika składek) lub osoby trzeciej, lecz w pierwszej

kolejności musi dochodzić należności od podatnika lub płatnika składek (por. R.

Mastalski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja

podatkowa. Komentarz, Wrocław 2007, pkt 5 komentarza do art. 107, s. 493).

Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże

odpowiedzialność ta nie uwalnia dłużnika od jego odpowiedzialności, a jedynie

10

poszerza krąg podmiotów, od których wierzyciel podatkowy (składkowy) może

dochodzić zaspokojenia należności. Odpowiedzialność ta musi wynikać z

konkretnego przepisu ustawy. Katalog "osób trzecich" został wymieniony w

art. 110-117 Ordynacji podatkowej i jest on zamknięty.

W myśl art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i art. 32

ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych o odpowiedzialności osoby trzeciej za

zaległości składkowe Zakład Ubezpieczeń Społecznych orzeka zawsze w drodze

decyzji. W przypadku spółek kapitałowych decyzję tę można zaś wydać również po

wykreśleniu spółki z Krajowego Rejestru Sądowego i powinna ona zapaść wobec

wszystkich członków zarządu ponoszących tę odpowiedzialność (uchwała składu

siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2009 r., I UZP 3/09,

niepublikowana). Decyzja ta ma charakter konstytutywny, gdyż tworzy nowe

stosunki prawne zarówno pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym.

Podmiotem tych stosunków są bowiem osoby trzecie (nie podatnik czy płatnik

składek), a przedmiotem - odpowiedzialność, która odnosi się nie do obowiązku

świadczenia dłużnika podatkowego (składkowego), lecz dotyczy pokrycia długu.

Akcesoryjny charakter odpowiedzialności osób trzecich czyni przy tym koniecznym

zbadanie, czy nie nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (składkowego)

ciążącego na pierwotnym dłużniku. Nie jest bowiem możliwe ustalanie

odpowiedzialności za zobowiązania, które już nie istnieją z powodu wygaśnięcia.

Jednocześnie przepisy prawa kreują terminy przedawnienia omawianej

odpowiedzialności podatkowej (składkowej) osób trzecich.

W judykaturze Sądu Najwyższego i sądów powszechnych, a także sądów

administracyjnych nie budzi wątpliwości, że przedawnienie roszczeń organu

składkowego z tytułu odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe

spółek kapitałowych następuje w terminach określonych przepisami ustawy o

systemie ubezpieczeń społecznych a nie Ordynacji podatkowej. Warto zatem

przypomnieć, że z mocy art. 1 pkt 9 ustawy z dnia 18 grudnia 2002 r. o zmianie

ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych

ustaw (Dz. U. Nr 241, poz. 2074) dokonano nowelizacji art. 24 ust. 4 ustawy o

systemie ubezpieczeń społecznych przewidującego, iż "należności z tytułu składek

ulegają przedawnieniu po upływie 5 lat, a w przypadku przerwania biegu

11

przedawnienia, o którym mowa w ust. 5, po upływie 10 lat licząc od dnia, w którym

stały się wymagalne" (....), stanowiąc, że "należności z tytułu składek ulegają

przedawnieniu z upływem 10 lat, licząc od dnia, w którym stały się wymagalne,

(.....)." Zgodnie z utrwalonym w judykaturze poglądem, dziesięcioletni termin

przedawnienia przewidziany w art. 24 ust. 4 ustawy o systemie ubezpieczeń

społecznych w brzmieniu nadanym powołaną ustawą zmieniającą znajduje

zastosowanie do należności z tytułu składek, które stały się wymagalne przed

dniem 1 stycznia 2003 r., jeżeli do tej daty nie uległy one przedawnieniu według

przepisów dotychczasowych (uchwały Sądu Najwyższego z dnia 2 lipca 2008 r.,

II UZP 5/08, OSNP 2009 nr 1-2, poz. 17, z dnia 8 lipca 2008 r., I UZP 4/08, OSNP

2009 nr 1-2, poz. 191 i postanowienia z dnia 7 stycznia 2009 r., III UZP 2/08, OSNP

2009 nr 13-14, poz. 185). Odnosząc powyższe stanowisko judykatury do

okoliczności niniejszej sprawy wypada stwierdzić, że przedmiotowa zaległość

składkowa, obejmująca okres od grudnia 2000 r., nie uległa pięcioletniemu

przedawnieniu wynikającemu z pierwotnego brzmienia art. 24 ust. 4 ustawy o

systemie ubezpieczeń społecznych i w związku z tym podlegała ona

dziesięcioletniemu przedawnieniu w myśl nowej redakcji przepisu. Termin ten

biegnie zaś od dnia wymagalności należności z tytułu składek na ubezpieczenia

społeczne do dnia wydania decyzji zobowiązującej do zapłaty tej należności (wyrok

Sądu Najwyższego z dnia 29 stycznia 2007 r., II UK 116/06, OSNP 2008 Nr 3-4,

poz. 47). W kwestii odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości składkowe art.

31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych odsyła jednak m.in. do art. 118

Ordynacji podatkowej. Artykuł ten statuuje zaś dwa terminy przedawnienia, a

mianowicie pięcioletni termin do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej

osoby trzeciej, biegnący od końca roku kalendarzowego, w którym powstała

zaległość podatkowa (§ 1) i trzyletni termin przedawnienia zobowiązania

wynikającego z takiej decyzji, biegnący od końca roku kalendarzowego, w który

została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (§ 2). W

judykaturze podkreśla się, że wynikający z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej

pięcioletni okres do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzecie za

zaległości podatkowe podatnika jest terminem prawa materialnego (wyrok

Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2007 r., I FSK 780/06, LEX

12

nr 385285), a jego upływ wywołuje takie same skutki, jak upływ terminów

przedawnienia w sprawach ustalania zobowiązania podatkowego lub składkowego

(wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 sierpnia

2009 r., III SA/GI 294/09, LEX nr 519446). Początek biegu omawianego terminu

wiąże się zaś z końcem roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość

podatkowa, a ta powstaje z upływem terminu płatności podatku. Prawdą jest, że

rozliczenie podatkowe następuje w ujęciu rocznym, natomiast rozliczenie

składkowe w ujęciu miesięcznym. W orzecznictwie sądów powszechnych pojawiła

się więc koncepcja, iż odpowiednie stosowanie art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej

do odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe, powinno uwzględniać

tę okoliczność, co oznacza, że określony w tym przepisie początek biegu

przedawnienia powinien być odnoszony do terminów wymienionych w art. 47

ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Ten ostatni przepis wskazuje

bowiem, w jakich terminach płatnicy składek mają obowiązek odprowadzać składki

za dany miesiąc. Dopiero niezapłacenie składki w tym terminie powoduje, że

nieuiszczona należność staje się zaległością składkową. Przeciwko trafności

powyższego poglądu przemawia jednak regulacja zawarta w art. 24 ust. 5d ustawy

o systemie ubezpieczeń społecznych (w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą z

dnia 12 września 2002 r., Dz. U. Nr 241, poz. 2074). Przepis ten stanowi, że

przedawnienie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o

odpowiedzialności osoby trzeciej lub następcy prawnego następuje po upływie

pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana.

Wprawdzie art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nakazuje do

należności z tytuły składek odpowiednio stosować także art. 118 § 2 Ordynacji

podatkowej, ale odpowiednie stosowanie przepisów tego ostatniego aktu ma

miejsce w sprawach nieuregulowanych w ustawie systemowej. Skoro ustawa o

systemie ubezpieczeń społecznych posiada samodzielną regulację terminu

przedawnienia zobowiązań składkowych wynikających z decyzji o

odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe, nie ma podstaw do

korzystania w tym zakresie z unormowań Ordynacji podatkowej (wyrok

Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 września 2008 r.,

I SA/Gd 437/08, LEX nr 5241160). Warto przy tym dodać, iż ustawa zmieniająca,

13

nadająca art. 24 ust. 5d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nowe

brzmienie, nie zawierała przepisów przejściowych, zatem miała ona zastosowanie

także do zdarzeń zaistniałych wcześniej, których skutki trwały jednak w dacie jej

wejścia w życie. W konsekwencji należy uznać, że w odniesieniu do

odpowiedzialności osób trzecich za zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia

społeczne mają zastosowanie dwa terminy przedawnienia: pierwotnie pięcioletni, a

obecnie dziesięcioletni termin do wydania decyzji stwierdzającej ową

odpowiedzialność, rozpoczynający bieg z końcem roku kalendarzowego, w którym

powstała zaległość składkowa (art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z

art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych) oraz pięcioletni termin

przedawnienia należności wynikających z tej decyzji, liczony od końca roku

kalendarzowego, w którym decyzja została wydana (art. 24 ust. 5d ustawy o

systemie ubezpieczeń społecznych). Przytoczona regulacja prawna problematyki

przedawnienia roszczeń składkowych wobec osób trzecich ma kompleksowy

charakter. Jednocześnie mimo, iż zawarta jest w różnych aktach prawnych, jest ona

spójna. Początek obydwu omawianych terminów przedawnienia związano bowiem

nie z datą zdarzeń kreujących odpowiedzialność z tytułu zaległości składkowych

(upływ terminu płatności należności przez płatnika składek powodujący

przekształcenie tej należności a zaległość składkową i wydanie konstytutywnej

decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej za powstałą zaległość), lecz z końcem

roku kalendarzowego, w którym zdarzenia te zaistniały. Takie zaś oznaczenie

sposobu liczenia drugiego ze wspomnianych terminów, unormowany został w

samej ustawie systemowej.

Odnosząc się kasacyjnego zarzutu naruszenia prawa materialnego nade

wszystko jednak trzeba mieć na względzie to, że termin przedawnienia wskazany w

przepisie art. 24 ust. 5d ustawy systemowej dotyczy egzekucji należności

wynikających z wydanej uprzednio decyzji o odpowiedzialności osób trzecich za

zobowiązania składkowe. Skoro decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej za

zaległości podatkowe, a więc i składkowe ma charakter konstytutywny, to

odpowiedzialność osoby trzeciej powstaje dopiero w dniu wydania i doręczenia tej

decyzji. Wtedy też otwiera się możliwość egzekwowania zobowiązania określonego

tą decyzją, co do której zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 5d ustawy

14

systemowej. Zatem przepis ten aktualizuje się dopiero na etapie postępowania

egzekucyjnego, czyli w sytuacji, gdy chodzi o wykonanie zobowiązania

wynikającego z prawomocnej decyzji dotyczącej obciążenia osoby trzeciej (w tym

przypadku członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości

składkowe tej spółki). Sam zaś zarzut przedawnienia należności po wydaniu decyzji

o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości składkowe na osobę trzecią, oparty

na art. 24 ust. 5d ustawy systemowej, przysługuje w postępowaniu uregulowanym

ustawą z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji

(jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.). Stosownie do treści

art. 33 pkt 1 tej ustawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji

administracyjnej może być przedawnienie lub wygaśnięcie obowiązku. Zarzut taki

zgłoszony w tym postępowaniu przez zobowiązanego rozpatruje organ egzekucyjny

(art. 34 § 4) i wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, na które

służy zażalenie do organu odwoławczego (art. 34 § 5). Stosownie do art. 59 § 1 pkt

1 powołanej wyżej ustawy postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli, między

innymi, obowiązek wygasł, przy czym w myśl art. 50 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej

w związku z art. 31 ustawy systemowej zobowiązanie składkowe wygasa na skutek

przedawnienia. Dyrektor oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jest organem

egzekucyjnym w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych z tytułu składek

na ubezpieczenia społeczne i należności pochodnych od składek (art. 19 § 4), co

uzasadnia odwołanie się do art. 83c ust. 1 ustawy systemowej. W jego myśl dla

postanowień, od których przysługuje zażalenie, wydanych przez kierownika

terenowej jednostki organizacyjnej Zakładu działającego jako organ egzekucyjny na

podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organem

odwoławczym jest dyrektor izby skarbowej. Z przepisów tych jednoznacznie

wynika, że przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o przeniesieniu

odpowiedzialności za zaległości składkowe na osoby trzecie na etapie jego

egzekucji - w postępowaniu prowadzonym przez organ egzekucyjny (dyrektora

właściwego oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych) rozpatrywane być może

wyłącznie na drodze postępowania administracyjnego, a zatem w tym zakresie nie

przysługuje droga sądowa.

15

Przechodząc do kolejnego kasacyjnego zarzutu naruszenia prawa

materialnego przez nieobjęcie zaskarżoną decyzją wszystkich członków zarządu

spółki i rozstrzygnięcia tą decyzją o ich solidarnej - wraz ze spółką -

odpowiedzialności za przedmiotową zaległość składkową, warto przytoczyć treść

uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 15 października 2009 r.,

I UZP 3/09 (OSNP 2011 nr 1-2, poz. 13). W uchwale tej stwierdzono, że 1. za

zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu składek na

ubezpieczenia społeczne oraz składek na Fundusz Pracy, Fundusz

Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i na ubezpieczenie zdrowotne

członkowie jej zarządu ponoszą odpowiedzialność także wówczas, gdy decyzja

Zakładu Ubezpieczeń Społecznych orzekająca o tej odpowiedzialności została

wydana po wykreśleniu spółki z Krajowego Rejestru Sądowego (art. 116 Ordynacji

podatkowej w związku z art. 31 i art. 32 ustawy o systemie ubezpieczeń

społecznych) oraz 2. decyzja organu rentowego w takiej sprawie powinna być

wydana wobec wszystkich członków zarządu spółki z ograniczoną

odpowiedzialnością.

Uzasadniając pogląd wyrażony w punkcie 1 tej uchwały, powiększony skład

Sądu Najwyższego wywiódł w szczególności, że subsydiarność odpowiedzialności

członków zarządu spółki z o.o. kształtuje zasadę ich solidarnej odpowiedzialności

za zaległości podatkowe spółki, pozwalając określić ją jako "posiłkową

odpowiedzialność solidarną", gdyż odpowiedzialność członków zarządu może

powstać dopiero wtedy, gdy egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w

części bezskuteczna (a więc wtedy, gdy nie ma jakichkolwiek wątpliwości, że nie

zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z

jakiejkolwiek części majątku spółki). Z kolei, z uwagi na brzmienie art. 116 § 1

Ordynacji podatkowej, który w odróżnieniu od art. 110 § 1, 111 § 1, 112 § 1, 114a §

1, 115 § 1, 117a § 1 Ordynacji podatkowej nie mówi o "odpowiedzialności

solidarnej z podatnikiem", należy uznać, że solidarna odpowiedzialność członków

zarządu spółki z o.o. ma charakter autonomiczny i powstaje niezależnie od istnienia

solidarnej odpowiedzialności członków zarządu ze spółką. Inne są podstawy

solidarnej odpowiedzialności członków zarządu między sobą i członków zarządu z

płatnikiem składek (spółką). Solidarna odpowiedzialność członków zarządu za

16

zaległości składkowe spółki powstaje na mocy decyzji o odpowiedzialności

podatkowej osoby trzeciej. Natomiast spółka odpowiada za zaległości składkowe

(własne) z mocy prawa i w związku z tym również z mocy prawa staje się solidarnie

odpowiedzialna z członkami zarządu, gdy ich odpowiedzialność powstanie wskutek

wydania dotyczącej ich decyzji z art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej. Solidarny

charakter odpowiedzialności służy jedynie wzmocnieniu pozycji wierzyciela w

sytuacji, gdy po stronie długu występuje kilka podmiotów i nie może być uznawany

za samoistny warunek powstania odpowiedzialności. Innymi słowy fakt, że jeden z

potencjalnych dłużników nie doczekał zdarzenia inicjującego odpowiedzialność nie

oznacza, że pozostali dłużnicy nie będą ponosić odpowiedzialności. Podobnie nie

można twierdzić, że odpowiedzialność nie powstaje, gdy pozostał tylko jeden z

dłużników (np. tylko jeden członek zarządu po wykreśleniu spółki z rejestru) i

odpowiedzialność z natury rzeczy nie może być solidarna. Ustanie bytu prawnego

jednego z podmiotów ponoszących odpowiedzialność solidarną nie powoduje, że

pozostałe podmioty ponoszące solidarną odpowiedzialność zostają z tej

odpowiedzialności zwolnione. Wobec powyższego powiększony skład Sądu

Najwyższego uznał, że solidarna odpowiedzialność członków zarządu spółki z o.o.

może powstać po wykreśleniu spółki z rejestru.

Co w do kwestii podniesionej w punkcie 2 uchwały składu siedmiu sędziów

Sądu Najwyższego godzi się zauważyć, iż wątpliwości w tym zakresie zostały już

wcześniej rozstrzygnięte - w odniesieniu do zaległości podatkowych - w uchwale

składu siedmiu sędziów Naczelnego Sąd Administracyjny z 9 marca 2009 r., I FPS

4/08 (ONSAiWSA 2009 nr 3, poz. 47, LEX nr 486211) stwierdzającej, że art. 116 §

1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa nakłada na organ

podatkowy obowiązek prowadzenia postępowania w przedmiocie

odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki wobec wszystkich osób

mogących ponosić taką odpowiedzialność. W uchwale tej podkreślono, że zgodnie

z art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej

organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Dopóki zatem decyzja taka wobec

osoby trzeciej (osób trzecich) nie zapadnie, dopóty nie można jej (ich) traktować

jako dłużnika (dłużników), przez co zasady odpowiedzialności solidarnej nie będą

miały wobec niej (nich) zastosowania, co wynika z art. 366 § 1 k.c. Skoro decyzja

17

podatkowa, podjęta zgodnie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej, kreuje

odpowiedzialność za cudze długi (zaległości podatkowe), to dopiero z momentem

jej podjęcia można mówić o powstaniu reżimu kształtowanego przepisami Kodeksu

cywilnego o odpowiedzialności solidarnej. W konsekwencji staje się oczywiste, że

obowiązkiem organu podatkowego jest wszczęcie postępowania w przedmiocie

odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przeciwko wszystkim osobom

mogącym taką odpowiedzialność ponosić. Wymaganie takie da się bowiem

wyprowadzić z treści art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z regulacjami

szczegółowymi (w tym z art. 116 § 1 tej ustawy). Konieczność prowadzenia

postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich

przeciwko wszystkim osobom, które taką odpowiedzialność mogą ponosić,

determinuje niekwestionowana zasada, że zakres postępowania podatkowego

każdorazowo wyznacza norma prawa materialnego. Ta zaś w rozważanym

przypadku każe ustalić pełny krąg osób odpowiedzialnych za zaległości podatkowe

podmiotów określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i wszcząć przeciwko

nim wszystkim postępowanie. Nakaz ten jednoznacznie potwierdza art. 108 § 1

Ordynacji podatkowej, który, uzależniając odpowiedzialność podatkową osób

trzecich od podjęcia decyzji, sprawia, że właśnie w tym orzeczeniu dochodzi

między innymi do jej podmiotowej konkretyzacji. Wywołuje to ten skutek, że w

przypadku, gdyby organ podatkowy skierował decyzję do niektórych (jednej bądź

więcej) osób spośród tych, które mieszczą się w dyspozycji art. 116 § 1 Ordynacji

podatkowej, to osoby pominięte podlegałyby wyłączeniu z odpowiedzialności. Taki

zaś stan rzeczy byłby z różnych względów niedopuszczalny. Ponadto, tylko w

przypadku prowadzenia postępowania przeciwko wszystkim członkom zarządu

spółki osoba, która faktycznie wykonała zobowiązanie za podatnika, zyskuje realną

gwarancję realizacji swego prawa podmiotowego do regresu, stanowiącego istotny

aspekt reżimu odpowiedzialności solidarnej (art. 376 k.c.). O występowaniu takiej

potrzeby przekonuje także konieczność zapewnienia wszystkim osobom,

potencjalnie odpowiedzialnym za cudzą zaległość podatkową, możliwości obrony

własnych interesów, w tym w zakresie dowodzenia przesłanek egzoneracyjnych.

Powyższy pogląd, wraz z przywołaną argumentacją prawną, został podzielony w

uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 15 października 2009 r. Z

18

powyższych rozważań wynika, że organ rentowy ma obowiązek, w razie zaistnienia

przesłanek odpowiedzialności osób trzecich za zaległe składki niewyegzekwowane

od spółdzielni, rozstrzygnąć w drodze decyzji o odpowiedzialności wszystkich

wchodzących w grę osób (członków zarządu), a wyboru dłużnika, od którego

będzie dochodził zaspokojenia wierzytelności, może dokonać dopiero po powstaniu

solidarnego zobowiązania. Decyzja kończąca postępowanie w sprawie

odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe powinna rozstrzygać

(pozytywnie lub negatywnie) o odpowiedzialności wszystkich (tak określonych)

członków zarządu spółki. W przytoczonych uchwałach wyrażono jednak pogląd, że

aczkolwiek pożądane byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko

wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1

Ordynacji podatkowej, to w świetle regulacji procesowych nie może być

poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań, pod warunkiem że

postępowania te obejmą wskazany wyżej krąg osób (tj. wszystkich zobowiązanych)

i zakończą się wydaniem wobec nich stosownych decyzji.

Odnośnie do kasacyjnego zarzutu niezamieszczenia w zaskarżonej decyzji

organu rentowego zastrzeżenia o solidarnym charakterze odpowiedzialności

członków zarządu spółki i samej spółki za jej zaległości składkowe trzeba

zauważyć, że według poglądów judykatury, unormowania art. 116 i art. 107

Ordynacji podatkowej kreują podwójną solidarność odpowiedzialności za

zobowiązania podatkowe (składkowe) spółki: 1) solidarność między zobowiązanym

członkiem zarządu spółki a spółką oraz 2) solidarność między samymi członkami

zarządu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2012 r., II FSK

1689/10, LEX nr 1137564). W uzasadnieniu powołanej uchwały składu siedmiu

sędziów Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2009 r., I UZP 3/09,

podkreślono, iż nie jest konieczne wskazywanie w treści decyzji dotyczącej

odpowiedzialności podatkowej (składkowej) osoby trzeciej spółki z o.o. (płatnika

składek) jako podmiotu odpowiedzialnego solidarnie z członkami zarządu.

Odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania z tytułu składek powstaje na

mocy decyzji ustalającej te zobowiązania, natomiast odpowiedzialność spółki

(płatnika składek) za te zaległości powstaje z mocy prawa i z mocy prawa jest ona

solidarnie odpowiedzialna z członkami zarządu (gdy ich odpowiedzialność zostanie

19

orzeczona w decyzji wydanej na podstawie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej).

Solidarna odpowiedzialność płatnika składek z osobami trzecimi istnieje więc

niezależnie od tego, czy został on wskazany w osnowie rozważanej decyzji organu

rentowego. Obowiązkiem organu rentowego jest wszczęcie postępowania w

przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich przeciwko wszystkim osobom

mogącym taką odpowiedzialność ponosić ze względu na okres wykonywania

obowiązków członka zarządu. Z tego względu decyzja kończąca to postępowanie

powinna rozstrzygać (pozytywnie lub negatywnie) o odpowiedzialności wszystkich

(tak określonych) członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Chociaż powyższy pogląd Sądu Najwyższego dotyczy konieczności

wymienienia - w decyzji przenoszącej na osoby trzecie odpowiedzialność za

zaległości składkowe - samej spółki jako podmiotu ponoszącego solidarną

odpowiedzialność z tymi osobami trzecimi, to takie samo stanowisko należy zająć

także w kwestii potrzeby wskazania w tego rodzaju decyzji także pozostałych

dłużników solidarnych. Wprawdzie w orzecznictwie Naczelnego Sądu

Administracyjnego akcentuje się to, że decyzje zamykające postępowanie w

sprawie przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie (wydane wobec każdej z

osób odrębnie) powinny zawierać stwierdzenie, że odpowiedzialność ponoszona

jest solidarnie z pozostałymi (wymienionymi z imienia i nazwiska) osobami.

Dochowanie tego wymagania jest bowiem niezbędne dla uniknięcia jakichkolwiek

wątpliwości co do zakresu odpowiedzialności danej osoby, a przede wszystkim dla

zagwarantowania jej prawa osobistego związanego z ewentualnymi roszczeniami

regresowymi do pozostałych osób ponoszących w danym przypadku

odpowiedzialność za cudzy dług, które to prawo winno być respektowane przez

każdego wierzyciela, także przez organ podatkowy (wyroki z dnia 2 czerwca 2006

r., I FSK 1015/05 i z dnia 5 września 2006 r., I FSK 1227/05). Jednocześnie jednak

zauważa się, że zamanifestowanie w decyzji organu podatkowego, iż osoba, której

dotyczy orzeczenie o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe

(składkowe), ponosi tę odpowiedzialność solidarnie z inną osobą, na której

odpowiedzialność ta ciąży z mocy odrębnej decyzji, nie kreuje owej

odpowiedzialności solidarnej, albowiem ta wynika nie z treści decyzji organu

podatkowego (składkowego), lecz z mocy prawa, tj. treści art. 116 Ordynacji

20

podatkowej (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2008 r., I

FSK 520/07, LEX nr 475536 oraz z dnia 15 czerwca 2012 r., I FSK 1455/11, LEX nr

1216468). Istota tej odpowiedzialności wynika zaś z art. 366 § 1 Kodeksu

cywilnego, do którego odsyła art. 91 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym

przepisem, kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel

(w tym przypadku organ podatkowy czy składkowy) może żądać całości lub części

świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z

osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia

pozostałych. W myśl art. 369 kodeksu cywilnego solidarność wynika zaś z ustawy

lub czynności prawnej. O ile zatem dla samego powstania odpowiedzialności osób

trzecich za zobowiązania podatkowe (składkowe) pierwotnego dłużnika konieczne

jest wydanie konstytutywnej decyzji przenoszącej na te osoby ową

odpowiedzialność, o tyle solidarny charakter tej odpowiedzialności wynika z ustawy

(art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). Po wydaniu prawomocnych decyzji

przenoszących na członków zarządu spółki kapitałowej odpowiedzialność za

zaległości podatkowe lub składkowe spółki, organ podatkowy (składkowy) może

zatem postąpić stosownie do dyspozycji normy prawnej zawartej w art. 366 § 1

Kodeksu cywilnego, żądając zaspokojenia wierzytelności. Jednocześnie jednak

zaspokojenie wierzyciela podatkowego (składkowego) przez któregokolwiek z

dłużników (nawet, gdy decyzje nie wskazywały na solidarną odpowiedzialność

dłużników) wywołuje skutek w postaci zwolnienia pozostałych dłużników oraz rodzi

- z mocy art. 376 Kodeksu cywilnego - po stronie tego dłużnika, który spłacił dług,

prawo regresu wobec pozostałych dłużników.

Nie podzielając zarzutów kasacyjnych Sąd Najwyższy na podstawie

art. 39814

k.p.c. orzekł jak w sentencji.