I UK 391/14

Sygn. akt I UK 391/14

WYROK

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 12 sierpnia 2015 r.

Sąd Najwyższy w składzie:

SSN Katarzyna Gonera (przewodniczący)

SSN Halina Kiryło (sprawozdawca)

SSN Małgorzata Wrębiakowska-Marzec

w sprawie z odwołania A. G.

przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych

z udziałem zainteresowanych: L. M. i S. J.

o ustalenie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości składkowe,

po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Izbie Pracy, Ubezpieczeń

Społecznych i Spraw Publicznych w dniu 12 sierpnia 2015 r.,

skargi kasacyjnej organu rentowego od wyroku Sądu Apelacyjnego

z dnia 31 marca 2014 r.,

uchyla zaskarżony wyrok w punkcie I w części zawierającej

rozstrzygnięcie o apelacji organu rentowego oraz w punkcie II i

sprawę w tym zakresie przekazuje do ponownego rozpoznania

Sądowi Apelacyjnemu, pozostawiając temu Sądowi

rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego.

2

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 20 stycznia 2009 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych

stwierdził, że A. G., jako prezes zarządu Zakładów [...], odpowiada za jej

zobowiązania z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenie społeczne,

zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych

za okres: kwiecień 2005 r., czerwiec 2005 r., wrzesień-październik 2005 r., grudzień

2005 r. – lipiec 2006 r., czerwiec 2007 r. oraz ponosi solidarną odpowiedzialność z:

L. M. za okres czerwiec – lipiec 2004 r., listopad 2004 r., styczeń 2005 r.; S. J. za

okres sierpień 2006 r., październik-listopad 2006 r. Zobowiązania, za których

uregulowanie jest odpowiedzialny A. G., stanowią łącznie kwotę 284.454,96 zł, w

tym: na ubezpieczenie społeczne: należność główna - 172.357,55 zł, odsetki za

zwłokę naliczone na dzień przed ogłoszeniem upadłości - 33.251 zł, na

ubezpieczenie zdrowotne: należność główna - 61.180,10 zł, odsetki za zwłokę

naliczone na dzień przed ogłoszeniem upadłości - 8.152 zł, Fundusz Pracy i

Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych: należność główna -

8.652,31 zł, odsetki za zwłokę naliczone na dzień przed ogłoszeniem upadłości -

862 zł. W uzasadnieniu podał, że A. G. w okresie spornym pełnił funkcję prezesa

zarządu, a S. J. w okresie od sierpnia do listopada 2006 r., natomiast L. M. w

okresie od czerwca 2004 r. do stycznia 2005 r. pełnili funkcję członków zarządu

Zakładów [...] S.A., która nie dopełniła obowiązku opłacania składek na FUS, FUZ i

FPiFGSP za zatrudnianych pracowników. Prowadzone wobec spółki postępowanie

egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Przeprowadzone postępowanie

upadłościowe nie doprowadziło do spłaty wierzytelności organu rentowego.

Zdaniem organu rentowego, mając na uwadze bardzo trudną sytuację finansową

Zakładów [...] S.A, pomimo zawartego układu ratalnego z wierzycielami, A. G., nie

zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, umożliwiającym

zaspokojenie wierzycieli w większym stopniu. Nie wykazał nadto, że niezłożenie

wniosku wynikało nie z jego winy.

Odwołanie od powyższej decyzji złożył A. G.

Kolejną decyzją z dnia 5 października 2009 r. organ rentowy z urzędu

zmienił decyzję z dnia 20 stycznia 2009 r. w ten sposób, że stwierdził, iż A. G., jako

prezes zarządu Zakładów [...] Spółki Akcyjnej, odpowiada za jej zobowiązania z

3

tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz

Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres: kwiecień

2005 r., czerwiec 2005 r., wrzesień-październik 2005 r., grudzień 2005 r. – lipiec

2006 r., czerwiec 2007 r. oraz ponosi solidarną odpowiedzialność z tytułu

nieopłaconych składek z: L. M. za okres listopad 2004 r., styczeń 2005 r.; S. J. za

okres sierpień 2006 r., październik 2006 r., listopad 2006 r., które na dzień przed

ogłoszeniem upadłości wynoszą łącznie 232.050,30 zł, w tym: na ubezpieczenie

społeczne: należność główna - 134.280,50 zł, odsetki za zwłokę naliczone na dzień

przed ogłoszeniem upadłości - 19.049 zł, na ubezpieczenie zdrowotne należność

główna - 61.077,49 zł, odsetki za zwłokę naliczone na dzień przed ogłoszeniem

upadłości - 8.129 zł; Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń

Pracowniczych: należność główna - 8.652,31 zł, odsetki za zwłokę naliczone na

dzień przed ogłoszeniem upadłości - 862 zł. W uzasadnieniu tej decyzji organ

rentowy wskazał, że po wydaniu decyzji z dnia 20 stycznia 2009 r. „E.” S.A. jako

dłużnik rzeczowy uregulowała należności zabezpieczone hipoteką na kwotę

109.195,85 zł, wobec powyższego po ponownym rozliczeniu konta zaległości

wynoszą łącznie 232.050,30 zł.

Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 12 marca 2013 r. w pkt 1 stwierdził brak

odpowiedzialności odwołującego z tytułu zapłaty odsetek za zwłokę od

nieuregulowanych w terminie składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie

zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń

Pracowniczych naliczonych na dzień przed ogłoszeniem upadłości, w pkt 2 oddalił

odwołanie od decyzji z dnia 5 października 2009 r. w zakresie należności głównej z

tytułu składek: na ubezpieczenie społeczne za miesiąc styczeń 2005 r., kwiecień

2005 r. czerwiec 2005 r., luty 2006 r., marzec 2006 r., czerwiec 2006 r., lipiec 2006

r., sierpień 2006 r. i listopad 2006 r. w kwocie 134.280,50 zł; na ubezpieczenie

zdrowotne za miesiąc listopad 2004 r., wrzesień 2005 r., październik 2005 r.,

grudzień 2005 r., styczeń 2006 r., lutym 2006 r., kwiecień 2006 r., maj 2006 r.,

czerwiec 2006 r., lipiec 2006 r., sierpień 2006 r., październik 2006 r., listopad 2006

r., czerwiec 2007 r. w kwocie 61.077,49 zł; Fundusz Pracy i Fundusz

Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za miesiąc czerwiec 2006 r., lipiec

2006 r., sierpień 2006 r., listopad 2006 r. w kwocie 8.652,31 zł; w pkt 3 umorzył w

4

pozostałym zakresie postępowanie, a w pkt 4 zasądził od odwołującego się A. G.

na rzecz organu rentowego kwotę 7.200 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa

procesowego.

Apelacje od wyroku wniosły obie strony

Sąd Apelacyjny wyrokiem z dnia 31 marca 2014 r. oddalił obie apelacje i

zniósł wzajemnie między stronami koszty zastępstwa procesowego za drugą

instancję.

Sąd Apelacyjny uznał jako własny stan faktyczny ustalony w sprawie przez

Sąd Okręgowy i podzielił argumentację prawną tego Sądu co do istnienia po stronie

A. G., jako członka zarządu Zakładów „K.” Spółki Akcyjnej, odpowiedzialności za

bezspornie obciążające spółkę zaległości składkowe za wskazane w wyroku okresy

i dlatego oddalił apelację odwołującego się od tegoż orzeczenia.

Zdaniem Sądu drugiej instancji, apelacja organu rentowego - odnosząca się

do rozstrzygnięcia w przedmiocie zwolnienia A. G. z obowiązku zapłaty odsetek od

nieuregulowanych w terminie składek - również nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd Apelacyjny zwrócił uwagę, że w polskim systemie prawa podatkowego istnieją

dwa sposoby powstawania zobowiązań podatkowych. Jednym z nich jest

powstawanie z mocy prawa, to jest wskutek zaistnienia zdarzenia, z którym

przepisy wiążą powstanie takiego zobowiązania, drugim - doręczenie decyzji

wymiarowej organu podatkowego, w której treści następuje ustalenie wysokości

zobowiązania podatkowego. O tym, czy w konkretnej sytuacji decyzja jest decyzją,

o której mowa w art. 21 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, decyduje wyłącznie

uregulowany przez ustawodawcę dla tego podatku sposób powstawania

zobowiązań podatkowych. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego

istniejącego w niniejszej sprawie Sąd drugiej instancji stwierdził, że należności z

tytułu składek na ubezpieczenie społeczne wynikają ze zobowiązania powstającego

z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy prawa ubezpieczeń społecznych

łączą powstanie takiego zobowiązania. Obowiązek samoobliczenia i opłacenia

składek na ubezpieczenie społeczne powstaje zatem z mocy samego prawa za

każdy okres ubezpieczenia (miesiąc kalendarzowy), a ewentualna decyzja organu

ubezpieczeń społecznych ustalająca wysokość zobowiązania składkowego lub

zaległości z tytułu nieopłaconych w terminie zobowiązań składkowych ma charakter

5

wyłącznie deklaratoryjny. Oznacza to w szczególności, że zaległości w opłacaniu

składek na ubezpieczenie społeczne powstają każdorazowo w datach

zaktualizowania się obowiązku samoobliczenia i opłacenia składki na

ubezpieczenie społeczne w terminach określonych w przepisach prawa

ubezpieczeń społecznych. Inaczej rzecz ujmując, nieopłacona w ustawowo

określonym terminie składka na ubezpieczenie społeczne powoduje powstanie od

tej daty zaległości składkowej z mocy samego prawa. Decyzja organu ubezpieczeń

społecznych ustalająca zaległości z tytułu nieopłaconych w terminie zobowiązań

składkowych ma charakter deklaratoryjny, jednak nie może to być uzasadnieniem

dla przyjęcia stanowiska, że decyzja nakładająca na osoby trzecie

odpowiedzialność za zobowiązania składkowe określone w decyzji wymiarowej

(skierowanej do podatnika) ma również taki skutek. Przeczy temu charakter prawny

decyzji skierowanej do osób trzecich. Przedmiotem postępowania w sprawach

odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe są bowiem wyłącznie

kwestie związane z odpowiedzialnością osoby trzeciej, a celem - wydanie decyzji,

o której mowa w art. 108 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu tym występują

inne strony, skoro podatnik (płatnik, ubezpieczony) nie jest stroną tego

postępowania, choć przedmiotem odpowiedzialności osoby trzeciej jest obowiązek

wykonania jego zobowiązania. W decyzji tej organ rentowy nie rozstrzyga kwestii

związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością

zobowiązania podatkowego. Wcześniejsze ustalenia dotyczące kształtu

odpowiedzialności podatnika są ostateczne. Innymi słowy, postępowanie

administracyjne skierowane do osoby trzeciej dotyczy dochodzenia należnych

podatków, a nie ustalania ich wysokości. W takim razie decyzja o

odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jest odrębna w stosunku do decyzji

wymierzającej podatek podatnikowi. Powyższą konstatację wyprowadzić można

także z tego, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie

może ona kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organ w toku

postępowania podatkowego wobec podatnika, takich jak podstawa opodatkowania,

wysokość podatku, zastosowanie ulgi itp. Ponadto zgodnie z utrwalonym

orzecznictwem sądowym w sprawach podatkowych przyjmuje się, że w toku

postępowania dotyczącego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osoby

6

trzecie organ podatkowy nie ma uprawnień do zmiany wielkości zaległości

podatkowych wynikających z rozstrzygnięć dokonanych w postępowaniu

wymiarowym. Biorąc powyższe pod uwagę, nie można pomijać tego, że przepisy

Ordynacji podatkowej mają charakter uzupełniający przy ustalaniu należności

powstałych na gruncie przepisów ustawy systemowej. Zgodnie z art. 31 ustawy o

systemie ubezpieczeń społecznych do należności z tytułu składek stosuje się

odpowiednio: art. 107 § 1, 1a, i 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1 i 4, art. 112 Ordynacji

podatkowej. Powołany wyżej art. 108 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej wyraźnie

wprowadza zasadę, że odpowiedzialność osób trzecich ma charakter posiłkowy

oraz stanowi, że o odpowiedzialności podatkowej tej kategorii osób organ

podatkowy orzeka w drodze decyzji. Z kolei na podstawie art. 83 ust. 1 ustawy

systemowej organ rentowy wydaje decyzje w zakresie indywidualnych spraw

dotyczących w szczególności: zgłaszania do ubezpieczeń społecznych, przebiegu

ubezpieczeń, ustalania wymiaru składek i ich poboru, a także umarzania należności

z tytułu składek; ustalania uprawnień do świadczeń z ubezpieczeń społecznych,

wymiaru świadczeń z ubezpieczeń społecznych. Z powyższych przepisów nie

można wyprowadzić wniosku, że decyzja w stosunku do osób trzecich „powstaje z

mocy prawa”, skoro w stosunku do osób trzecich ustawodawca nie wskazuje

zdarzenia prawnego, z którym przepisy prawa ubezpieczeń społecznych łączyłyby

powstanie takiego zobowiązania. Obowiązek samoobliczenia i opłacenia składek

na ubezpieczenie społeczne za każdy okres ubezpieczenia (miesiąc kalendarzowy)

odnosi się jedynie do płatników i osób ubezpieczonych. Także przepisy Ordynacji

podatkowej nie dają podstaw do przyjęcia, że obowiązek składkowy osób trzecich

powstaje z mocy samego prawa. Wysokość zaległości składkowych ustalonych w

decyzji wymiarowej skierowanej do płatnika tych należności, chociażby z tego

powodu może być inna od kwoty tych należności dochodzonych przez organ

rentowy od osoby trzeciej. Osoba trzecia odpowiada własnym majątkiem tylko za

takie zobowiązania podatnika, które istniały w dniu, w którym zaistniała przesłanka

powodująca odpowiedzialność osoby trzeciej (w stosunku do członka zarządu będą

to tylko te zaległości, które powstały w czasie gdy pełnił funkcję w zarządzie spółki).

Odpowiedzialność osoby trzeciej konkretyzuje się jednak dopiero w dniu wydania i

doręczenia decyzji. Decyzja ta ma charakter konstytutywny, wobec czego, skutki

7

decyzji powstają z chwila jej doręczenia, a więc dopiero od chwili jej otrzymania

obciąża osobę trzecią, więc również członka zarządu - zobowiązanie, którego treść

wynika z decyzji. Kwota wskazana w decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej

powinna być uiszczona w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, co wynika z

konstytutywnego charakteru tej decyzji oraz wyraźnego odesłania do art. 47 § 1

Ordynacji podatkowej zawartego w art. 109 § 1 Ordynacji podatkowej. Z tych też

powodów nie jest możliwe obciążanie odsetkami od zaległości składkowych

członków zarządu za okres sprzed daty wydania decyzji.

Powyższy wyrok został zaskarżony przez organ rentowy skargą kasacyjną w

zakresie punktu 1 w części dotyczącej oddalenia apelacji pozwanego - Zakładu

Ubezpieczeń Społecznych, a także w zakresie punktu 2 wyroku w części

odnoszącej się do nieprzyznania stronie pozwanej kosztów zastępstwa

procesowego za prowadzenie przez radcę prawnego sprawy w drugiej instancji.

Skargę oparto na podstawie naruszenia przepisów prawa materialnego: 1/ art. 107

§ 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 108 § 4 i art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w

związku z art. 31 i art. 32 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych

skutkujących przyjęciem, że konstytutywna decyzja o odpowiedzialności członka

zarządu spółki kapitałowej nie obejmuje odsetek za zwłokę naliczonych od

należnych od spółki zaległych składek na ubezpieczenia społeczne, na

ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych

Świadczeń Pracowniczych od dnia wymagalności każdej ze składek do dnia

poprzedzającego dzień ogłoszenia upadłości spółki; 2/ nieuwzględnienia przy

dokonywaniu wykładni art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 108 § 1 i 4 oraz art.

116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej art. 24 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń

społecznych w związku z art. 53 § 1 i art. 55 § 1 Ordynacji podatkowej skutkujące

błędnym przyjęciem, że zakres przedmiotowy decyzji o odpowiedzialności członka

zarządu spółki kapitałowej nie obejmuje długu spółki w części odsetek za zwłokę

naliczonych od zaległości spółki z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia

społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych

Świadczeń Pracowniczych; 3/ art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że

punkt 2 przedmiotowego przepisu odnosi się do odsetek za zwłokę należnych z

tytułu zwłoki w wykonaniu obowiązku nałożonego decyzją określającą

8

odpowiedzialność osoby trzeciej, wydaną w oparciu o art. 108 § 1 Ordynacji

podatkowej, podczas gdy treść art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej określa składniki

długu (w tym odsetki za zwłokę), za zapłatę których osoba trzecia ponosi

odpowiedzialność; 4/ art. 21 § 1 pkt 1 i pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art.

31 i art. 32 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych przez: błędne przyjęcie, że

wskazane przepisy Ordynacji podatkowej mają zastosowanie w niniejszej sprawie

pomimo ich nieuwzględnienia w zamkniętym katalogu odesłań ustawowych

zawartych w przepisach art. 31 i art. 32 ustawy o systemie ubezpieczeń

społecznych; błędne przyjęcie, że art. 21 §1 pkt 2 stanowi podstawę oceny

charakteru prawnego decyzji wydanej w oparciu o art. 116 Ordynacji podatkowej

jako źródła powstania zobowiązania członka zarządu spółki kapitałowej do zapłaty

długu spółki powstałego z tytułu nieopłaconych należności na ubezpieczenia

społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych

Świadczeń Pracowniczych.

Skarżący wniósł o uchylenie wyroku Sądu Apelacyjnego w zaskarżonej

części i zmianę poprzedzającego go wyroku Sądu Okręgowego z dnia 12 marca

2013 r. w zakresie punktu 1 przez oddalenie odwołania w całości i orzeczenie o

kosztach postępowania tytułem zastępstwa procesowego w postępowaniu przed

Sądem drugiej instancji w kwocie 5.400 zł i w postępowaniu przed Sądem

Najwyższym w kwocie 7.200 zł; ewentualnie skarżący wniósł o uchylenie wyroku w

zaskarżonej części i przekazanie sprawy Sądowi Apelacyjnemu do ponownego

rozpoznania, przy uwzględnieniu kosztów postępowania związanych ze złożeniem

skargi kasacyjnej.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, albowiem słuszne są zarzuty

podnoszone w ramach kasacyjnej podstawy naruszenia prawa materialnego.

Sąd Apelacyjny opiera swoje rozstrzygnięcie w kwestii zasadności

obciążenia odwołującego się A. G., jako prezes zarządu Zakładów „K.” Spółki

Akcyjnej, odpowiedzialnością z tytułu odsetek od nieopłaconych w terminie składek

na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz

9

Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, naliczonych do dnia ogłoszenia

upadłości spółki, na regulacji art. 21 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –

Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako

Ordynacja podatkowa). Przepisy te nie mają jednak zastosowania w niniejszej

sprawie.

Godzi się zatem przytoczyć treść art. art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 13

października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (jednolity tekst: Dz.U. z

2013 r., poz. 1442 ze zm.; dalej jako ustawa systemowa), zgodnie z którym od

ustalonych zgodnie z przepisami art. 15-22 i obliczonych przez płatników według

zasad art. 46, a nieopłaconych w terminach określonych w art. 47 tej ustawy

składek należne są odsetki za zwłokę, na zasadach i w wysokości określonej w

Ordynacji podatkowej. Normatywną podstawę zwiększenia zaległości składkowej

płatnika o przedmiotowe odsetki stanowi zatem art. 23 ust. 1 ustawy systemowej, a

zawarte w tym przepisie odesłanie do Ordynacji podatkowej dotyczy tylko zasad

naliczania i wysokości owych odsetek (art. 53 i nast., zamieszczone w rozdziale 3

zatytułowanym: Odsetki za zwłokę i opłata prolongacyjna).

Z kolei art. 31 ustawy systemowej stanowi, że do należności z tytułu składek

stosuje się odpowiednio wymienione w tym artykule przepisy Ordynacji podatkowej.

Z wyliczenia zawartego w art. 31 ustawy systemowej wynika, iż odesłania do

instytucji uregulowanych w Ordynacji podatkowej stanowią zamknięty katalog. Nie

posłużono się zwrotem: w szczególności, który w praktyce legislacyjnej stosowany

jest do wyliczenia przykładowego (otwartego). Ustawa systemowa pozwala zatem

na odpowiednie stosowanie do należności z tytułu składek przepisów Ordynacji

podatkowej, ale tylko enumeratywnie wymienionych w jej art. 31. W świetle tego

przepisu, do należności z tytułu składek stosuje się zatem odpowiednio w zakresie

odsetek od należności głównej tylko przepis art. 55 Ordynacji podatkowej, zgodnie

z którym odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego, a

jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami

za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości

podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty

pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

10

Jak zauważył Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z dnia 4 lutego 2009 r.,

II UK 154/08 (OSNP 2010 nr 15-16, poz. 201), porównanie konstrukcji przepisu

art. 23 ust. 1 i art. 31 ustawy systemowej oraz zakresu ich regulacji pozwala na

przesądzenie, że przepisy Ordynacji podatkowej mają bezpośrednie zastosowanie

jedynie w zakresie ogólnych zasad naliczania odsetek oraz przy ustalaniu ich

procentowej wysokości, natomiast do odsetek objętych ogólnym pojęciem

należności z tytułu składek mają odpowiednie zastosowanie jedynie te przepisy

Ordynacji podatkowej, które zostały wymienione w art. 31 ustawy systemowej.

Reasumując wypada stwierdzić, że należności z tytułu składek na

ubezpieczenia społeczne stają się wymagalne każdorazowo w datach

zaktualizowania się obowiązku samoobliczenia i opłacenia składek; nieopłacone w

ustawowo określonym terminie składki na ubezpieczenia społeczne powodują

powstanie od tej daty zaległości składkowej z mocy samego prawa, tj. art. 51 § 1

Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy systemowej (por. uzasadnienie

wyroku Sądu Najwyższego z dnia 23 października 2006 r., I UK 126/06, OSNP

2007 nr 21-22, poz. 331). Zaległości płatnika składek zwiększają zaś odsetki

należne od dnia wymagalności składek (por. art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej w

związku z art. 23 ust. 1 ustawy systemowej oraz uchwałę Sądu Najwyższego z dnia

7 grudnia 2006 r., III CZP 118/06, OSNC 2007 nr 9, poz. 136, z glosą A. Karolaka,

Prawo Spółek 2008 nr 7-8, s. 87 oraz wyroki Sądu Najwyższego z dnia 21 lutego

2002 r., IV CKN 793/00, OSNC 2003 nr 2, poz. 22; z dnia 21 maja 2004 r., III CK

55/2003, niepublikowany i z dnia 22 czerwca 2005 r., III CK 678/2004,

niepublikowany; z dnia 13 października 2004 r., II UK 489/03, OSNP 2005 nr 7,

poz. 100; z dnia 4 lutego 2009 r., II UK 154/08, OSNP 2010 nr 15-16, poz. 201;

z dnia 9 maja 2007 r., I UK 362/06, OSNP 2008 nr 11-12, poz. 175).

Rzecz w tym, że w przedmiotowej sprawie odwołujący się A. G., jako prezes

zarządu Zakładów „K.”, ponosi odpowiedzialność z tytułu nieopłaconych w terminie

składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz

Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych nie jako płatnik, lecz osoba trzecia.

Źródłem tej odpowiedzialności jest zaś art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej -

do którego odsyła art. 31 i pośrednio art. 32 ustawy systemowej - stanowiący, że w

przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15 (zatytułowanym

11

„Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich”) za zaległości podatkowe podatnika

odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby

trzecie, oraz art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, statuujący solidarną

odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe wymienionych w tym

przepisie spółek.

Prawdą jest, że odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe

(odpowiednio: składkowe) występuje w sytuacji niewykonania lub nienależytego

wykonania zobowiązania podatkowego (składkowego) przez podatnika (płatnika

składek), jest więc instytucją prawa wiążącą skutki istnienia zobowiązania

podatkowego (składkowego) z podmiotem innym niż podatnik (płatnik składek).

Odpowiedzialność ta jest uzależniona od istnienia zobowiązania podatkowego

(składkowego) podatnika (płatnika składek), co powoduje, że ma ona charakter

akcesoryjny, następczy i gwarancyjny, gdyż nie może powstać bez uprzedniego

zaistnienie obowiązku podatkowego (składkowego) po stronie pierwotnego

dłużnika. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna (posiłkowa), gdyż wierzyciel

podatkowy (składkowy) nie ma swobody w kolejności zgłaszania roszczenia do

podatnika (płatnika składek) lub osoby trzeciej, lecz w pierwszej kolejności musi

dochodzić należności od podatnika lub płatnika składek (por. R. Mastalski (w:)

B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa.

Komentarz, Wrocław 2007, pkt 5 komentarza do art. 107, s. 493). Osoby trzecie

ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta nie

uwalnia dłużnika od jego odpowiedzialności, a jedynie poszerza krąg podmiotów,

od których wierzyciel podatkowy (składkowy) może dochodzić zaspokojenia

należności. Odpowiedzialność ta musi wynikać z konkretnego przepisu ustawy.

Katalog „osób trzecich” został wymieniony w art. 110-117 Ordynacji podatkowej i

jest on zamknięty.

Godzi się nadmienić, iż przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące

odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatników mają

zastosowanie nie tylko - z racji wyraźnego odesłania zawartego w art. 31 ustawy o

systemie ubezpieczeń społecznych - do zaległości z tytułu składek na

ubezpieczenia społeczne, ale także do zaległości składkowych na Fundusz Pracy,

Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i na ubezpieczenie

12

zdrowotne (por . uchwały Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2008 r., II UZP 1/08,

OSNP 2008 nr 23-24, poz. 352 i z dnia 4 czerwca 2008 r., II UZP 3/08, OSNP 2009

nr 11-12, poz. 148 oraz uchwała składu siedmiu sędziów z dnia 15 października

2009 r., II UZP 3/09, OSNP 2010 nr 13-14, poz. 165).

W świetle art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej w związku art. 31 ustawy

systemowej, odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe (składkowe)

nie powstaje z mocy prawa, lecz wymaga wydania przez organ podatkowy

(składkowy) konstytutywnej decyzji w tym przedmiocie.

Zakres tej odpowiedzialności wynika zaś z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4

Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy systemowej. Zgodnie z art. 107 §

1 Ordynacji podatkowej przedmiotem tej odpowiedzialności są zatem zaległości

składkowe płatnika, a więc - stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej w

związku z art. 31 ustawy systemowej - zobowiązania, których termin płatności

wyznaczony w przewidziany przepisami prawa sposób upłynął. Zasadniczo osoby

trzecie odpowiadają również - na podstawie art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej – za

odsetki za zwłokę od zaległości (pkt 2) i koszty postępowania egzekucyjnego

(pkt 4). Warto zauważyć, że art. 31 ustawy systemowej nie zawiera odesłania do

całej regulacji art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej, a jedynie do jego pkt 2 i 4. Zatem

zastosowanie mają tylko wymienione w tych punktach zwiększenia przedmiotu ich

odpowiedzialności. Odsetki i koszty postępowania egzekucyjnego obciążają zaś

osobę trzecią niezależnie od czasu ich powstania. Obowiązek zapłaty przez osobę

trzecią odsetek od zaległości podatkowych (składkowych) wynika więc z art. 107 §

2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który interpretowany w kontekście zasady

subsydiarnej odpowiedzialności tych osób w stosunku do odpowiedzialności

podatnika (płatnika składek), nakazuje uwzględnienie, że zobowiązanie osoby

trzeciej jest równe zobowiązaniu, podatnika (płatnika). Przepisy o

odpowiedzialności konkretnych kategorii osób trzecich czasem ograniczają jednak

w stosunku do nich stosowanie art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej.

Podzielając kasacyjne zarzuty naruszenia prawa materialnego przy

ferowaniu zaskarżonego wyroku w części dotyczącej odpowiedzialności

odwołującego się A. G., jako prezesa zarządu Zakładów „K.” Spółki Akcyjnej, z

tytułu odsetek od nieopłaconych w terminie składek na ubezpieczenie społeczne,

13

zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

naliczonych do dnia ogłoszenia upadłości spółki, Sąd Najwyższy z mocy art. 39815

§ 1 k.p.c. oraz art. 108 § 2 k.p.c. w związku z art. 39821

k.p.c. orzekł jak w sentencji

wyroku. Natomiast zawarte w skardze kasacyjnej dywagacje na temat możliwości

zastosowania do osób trzecich ograniczeń odpowiedzialności z tytułu odsetek od

zaległych składek na ubezpieczenia społeczne po dniu ogłoszenia upadłości

płatnika składek są w niniejszej sprawie bezprzedmiotowe, skoro sam organ

rentowy w zaskarżonej decyzji ograniczył tę odpowiedzialność do tej właśnie daty.