III ZP 7/97

Uchwała z dnia 11 marca 1997 r.

III ZP 7/97

Przewodniczący SSN: Teresa Romer, Sędziowie SN: Teresa Flemming-Kulesza,

Jerzy Kwaśniewski (sprawozdawca).

Sąd Najwyższy, z udziałem prokuratora Prokuratury Krajowej Piotra Wiśniewskiego,

w sprawie z wniosku Lasów Państwowych Nadleśnictwa S. przeciwko Zakładowi

Ubezpieczeń Społecznych-Oddziałowi w T.M. o wysokość podstawy wymiaru składek, po

rozpoznaniu na posiedzeniu w dniu 11 marca 1997 r., zagadnienia prawnego przekazanego

przez Sąd Apelacyjny-Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Łodzi postanowieniem z dnia

30 grudnia 1996 r. [...] do rozstrzygnięcia w trybie art. 390 KPC.

Czy przez pojęcie dochodu stanowiącego podstawę wymiaru składek na

ubezpieczenie społeczne, o którym mowa w § 22 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z

dnia 29 stycznia 1990 r. w sprawie wysokości i podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie

społeczne... (Dz. U. z 1993 r. Nr 68, poz. 330 z późniejszymi zmianami) należy rozumieć

przychód pomniejszony o faktyczne koszty jego uzyskania, czy też pełną kwotę przychodu ?

p o d j ą ł następującą uchwałę:

Dochód z wykonania umowy stanowiący podstawę wymiaru składek na

ubezpieczenie społeczne w rozumieniu § 22 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z

dnia 29 stycznia 1990 r. w sprawie wysokości i podstawy wymiaru składek na

ubezpieczenie społeczne, zgłaszania do ubezpieczenia społecznego oraz rozliczania

składek i świadczeń z ubezpieczenia społecznego (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r., Nr 68,

poz. 330 ze zm.), nie obejmuje wynikających z umowy agencyjnej lub umowy zlecenia

świadczeń pieniężnych agenta (zleceniobiorcy) na rzecz dającego zlecenie.

U z a s a d n i e n i e

Rozważane zagadnienie prawne powstało w toku rozpoznawania przez Sąd

Apelacyjny w Łodzi sprawy o następującym stanie faktycznym.

Decyzją Zakładu Ubezpieczeń Społecznych-Oddziału w T.M. z dnia 18 września

1995 r. Lasy Państwowe - Nadleśnictwo S. zostały zobowiązane do zapłaty kwoty 13.433,57

zł na pokrycie niezapłaconej części składek należnych za okres od stycznia 1992 r. do

listopada 1993 r. z tytułu ubezpieczenia społecznego osób wykonujących na rzecz tego

Nadleśnictwa usługi transportowe na podstawie umów agencyjnych, a ponadto kwoty 10.930

zł z tytułu odsetek za zwłokę. ZUS uznał w ten sposób, że Nadleśnictwo S. sprzecznie z

prawem ustalało podstawę wymiaru przedmiotowych składek poprzez bezzasadne

pomniejszenie tej podstawy o koszty uzyskania dochodu wynikającego z umów. Zdaniem

ZUS podstawę wymiaru składek powinna stanowić cała kwota umówionego wynagrodzenia

bez jakichkolwiek potrąceń.

Tę kontrowersyjną pomiędzy ZUS a Nadleśnictwem S. kwestię, na skutek odwołania

Nadleśnictwa rozstrzygnął Sąd Wojewódzki-Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych

wyrokiem z dnia 3 września 1996 r., co do zasady zgodnie ze stanowiskiem ZUS, oddalił

bowiem odwołanie Nadleśnictwa w części dotyczącej świadczenia z tytułu składek na

ubezpieczenie społeczne. Jednakże w wyroku tym Sąd Wojewódzki uznał zasadność

odwołania w części dotyczącej odsetek za zwłokę i w tym zakresie ustalił, że Nadleśnictwo

S. nie jest zobowiązane do zapłaty tych odsetek.

Wyrok powyższy został zaskarżony apelacjami obu stron, przy rozpatrywaniu których

Sąd Apelacyjny w Łodzi uznając, że w sprawie powstało zagadnienie prawne budzące

poważne wątpliwości, przedstawił to zagadnienie do rozstrzygnięcia Sądowi Najwyższemu

(art. 390 § 1 KPC). Zdaniem Sądu Apelacyjnego nieprecyzyjna jest regulacja zawarta w § 22

ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 stycznia 1990 r. w sprawie wysokości i

podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, zgłaszania do ubezpieczenia

społecznego oraz rozliczenia składek i świadczeń z ubezpieczenia społecznego (jednolity

tekst: Dz. U. z 1993 r., Nr 68, poz. 330 ze zm.). Według tego przepisu podstawę wymiaru

składek na ubezpieczenie społeczne osób wykonujących pracę na podstawie umowy

agencyjnej lub umowy zlecenia powinien stanowić "dochód z wykonywania umowy", jeżeli

w umowie określono wysokość dochodu z jej wykonywania. Dla właściwego zastosowania

tego przepisu decydujące jest zatem ustalenie znaczenia pojęcia "dochód", które ani w tym

rozporządzeniu ani w ogóle w prawie ubezpieczeniowym nie zostało zdefiniowane.

Sąd Apelacyjny rozważał dwa możliwe sposoby rozumienia tego pojęcia. Po

pierwsze, można by przyjmować, że dochodem jest różnica pomiędzy przychodem, a

kosztami jego uzyskania, jak definiuje się dochód w przepisach o podatku dochodowym.

Interpretacja taka może jednakże nasuwać poważne wątpliwości, skoro prawo podatkowe

stanowi odrębną gałąź prawa nie mającą związku z prawem ubezpieczeniowym. Drugi

sposób został wyrażony w § 24 ust. 1 Instrukcji Nr 3 Prezesa Zakładu Ubezpieczeń

Społecznych z dnia 26 marca 1992 r. w sprawie zgłoszeń do ubezpieczenia społecznego,

rozliczania i opłacania składek i świadczeń z ubezpieczenia społecznego, legitymacji

ubezpieczeniowych oraz składek na Fundusz Pracy, osób wykonujących pracę na podstawie

umowy agencyjnej lub umowy zlecenia oraz osób współpracujących (Dziennik Urzędowy

ZUS Nr 5, poz. 9). Z przepisu powołanej instrukcji wynika, że podstawę wymiaru

przedmiotowych składek powinien stanowić dochód bez pomniejszania o "koszty uzysku

dochodu".

Sąd Apelacyjny w Łodzi zwrócił uwagę na to, że w rozpatrywanej sprawie kwoty

wydatków poniesionych przez agentów przy wykonywaniu umowy zawartej z

Nadleśnictwem były znaczne, bliskie połowy umówionej zapłaty. Agenci ponosili bowiem

wydatki na paliwo i inne należności z tytułu eksploatacji pojazdów, którymi wykonywano

usługi transportowe. Nie byłoby więc - zdaniem Sądu Apelacyjnego - zgodne z istotą i celem

ubezpieczeń społecznych ażeby tego rodzaju wydatki stanowiły podstawę składek

ubezpieczeniowych, a w konsekwencji także podstawę świadczeń z ubezpieczenia

społecznego. Budzi także wątpliwości to, czy wymieniona wyżej regulacja zawarta w

instrukcji nr 3 Prezesa ZUS mieści się w granicach upoważnienia zawartego w § 53

powołanego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 stycznia 1990 r.

Według Sądu Apelacyjnego przeciwko zasadności utożsamiania dochodu dla celów

ustalenia stawki na ubezpieczenie społeczne z przychodem przemawia kierunek interpretacji

tych pojęć wynikający z uchwał Sądu Najwyższego w sprawach II UZP 26/94, III ZP 3/96 i

III ZP 4/96 chociaż uchwały te dotyczyły innych przepisów prawa ubezpieczeń społecznych.

Przed Sądem Najwyższym wyrażone zostały następujące stanowiska.

Pełnomocnik Lasów Państwowych - Nadleśnictwo S. wniósł o podjęcie uchwały

wyjaśniającej, iż dochód z wykonywania umowy w rozumieniu powołanego w

przedstawionym zagadnieniu prawnym przepisu obejmuje wyłącznie należności za

świadczoną pracę z pominięciem kosztów używania sprzętu.

Pełnomocnik ZUS wniósł o ustalenie wykładni przedmiotowego przepisu zgodnie z

jego rozumieniem określonym w instrukcji nr 3 Prezesa ZUS.

Prokurator Prokuratury Krajowej wniósł o wyrażenie w uchwale tego, że w

rozumieniu interpretowanego w sprawie niniejszej przepisu, dochód nie ulega pomniejszeniu

o koszty jego uzyskania. Chodzi tu jednak o dochód rzeczywisty i taki w którym nie mogą

być uwzględnione świadczenia wzajemne agenta (zleceniobiorcy) na rzecz zleceniodawcy z

tytułu używania sprzętu należącego do zleceniodawcy.

Sąd Najwyższy rozstrzygnął przedstawione zagadnienie prawne w sposób wyrażony

w sentencji uchwały z następujących powodów.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o ubezpieczeniu

społecznym osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia

(jednolity tekst: Dz. U. z 1995 r. Nr 65, poz. 333 ze zm.) określone tą ustawą ubezpieczenie

obejmuje osoby wykonujące odpłatnie pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy

zlecenia zawartej na okres co najmniej 15 dni. Podmiotami tego obowiązkowego

ubezpieczenia są agenci (zleceniobiorcy) jeżeli wykonują określoną pracę. Ich praca jest

źródłem i podstawą ubezpieczenia, a więc czynnikiem decydującym zarówno o powstaniu

ubezpieczenia, jak i jego zakresie. Chodzi tu przy tym o pracę odpłatną, wykonywaną w celu

uzyskiwania wynagrodzenia odpowiedniego do pracy. Nie można zatem przy interpretacji

przepisów wykonawczych do powołanej ustawy (por. jej art. 7), które określają szczegółowe

zasady ustalania podstawy wymiaru świadczeń z ubezpieczenia i podstawy składek na to

ubezpieczenie, odrywać się od tych podstawowych kategorii obowiązkowego ubezpieczenia

społecznego jakimi są praca i uzyskiwany z tytułu jej wykonywania dochód.

Druga przesłanka wstępna interpretacji przedstawionego przez Sąd Apelacyjny w

Łodzi zagadnienia prawnego wynika z ustanowionej w § 22 ust. 1 rozporządzenia Rady

Ministrów z dnia 29 stycznia 1990 r. w sprawie wysokości i podstawy wymiaru składek na

ubezpieczenie społeczne ... (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r. Nr 68, poz. 330 ze zm.) zasady

uzgadniania przez zainteresowane strony zadeklarowanego dochodu jako podstawy wymiaru

składek na ubezpieczenie społeczne. W przepisie tym zawarta została normatywna

wskazówka, że - pomijając dolny i górny próg ustanowiony wprost w przepisie - strony same

uzgadniają i deklarują dla celów ubezpieczeniowych to co z umowy wynika dla agenta

(zleceniobiorcy) jako jego dochód.

Przechodząc teraz na grunt wskazanego przez Sąd Apelacyjny przepisu § 22 ust. 2

powołanego rozporządzenia należy zauważyć, że przepis ten stanowi konkretyzację zasady

wyrażonej w ust. 1 § 22 z tym tylko, że odnosi się do sytuacji, w której: "w umowie

określono wysokość dochodu z jej wykonywania kwotowo albo w kwotowej stawce

godzinowej lub akordowej". Jeżeli taki dochód został w umowie określony to: "podstawę

wymiaru składek na ubezpieczenie stanowi dochód z wykonywania umowy".

Sąd Apelacyjny w Łodzi przyjął, że w rozważanym przepisie ani zresztą w innych

przepisach prawa ubezpieczeń społecznych "dochód" jako podstawa wymiaru składek na

ubezpieczenie społeczne nie został zdefiniowany. Teza ta jest jednak słuszna tylko w takim

sensie, że wskazane przepisy nie zawierają expressis verbis wyrażonej definicji "dochodu".

W rzeczywistości zaś analiza zacytowanych powyżej przepisów na tle wynikającego z

ustawy przedmiotu ubezpieczenia pozwala na określenie istotnych elementów treści

"dochodu" stanowiącego podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne agentów

(zleceniobiorców). Po pierwsze, dochód ten musi pozostawać w związku z pracą - stanowi on

zapłatę odpowiednią do wykonanej przez agenta pracy. Tę relację między świadczoną pracą a

należnym za nią wynagrodzeniem charakteryzuje m.in. wskazany w przepisie sposób

określenia wysokości dochodu: "kwotowo albo w kwotowej stawce godzinowej lub

akordowej". Po drugie, ma to być "dochód z wykonywania umowy" przypadający agentowi,

a więc tylko to, co rzeczywiście temu agentowi przypadło z wyłączeniem dochodu wynikają-

cego z wykonywania umowy dla drugiej strony tej umowy.

Subsumpcja zatem stanu faktycznego sprawy do treści analizowanego przepisu

powinna polegać na ustaleniu po pierwsze tego, jaka zapłata została dla agentów

(zleceniobiorców) ustalona w umowach za ich pracę i po drugie - jakie kwoty z tego tytułu na

skutek wykonania umów rzeczywiście im przypadły. W tym kontekście przesłanek dochodu

jako podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne nie mogą być na ten dochód

zarachowywane należności z wykonywania umowy przypadające od agentów na rzecz

Nadleśnictwa jako "zleceniodawcy". W tym bowiem zakresie w jakim agenci zobowiązani

zostali do określonych świadczeń na rzecz "zleceniodawcy" nie ma żadnego elementu ich

dochodu, jako przypadającej na ich rzecz należności za wykonaną pracę.

Ze złożonych do akt sprawy [...] umów wynika, że przedmiotowe umowy: "o

świadczenie usług transportowych na warunkach zlecenia"określały w pierwszym rzędzie

(por. § 2 - § 13) świadczenia zleceniodawcy polegające na odpłatnym powierzeniu agentowi

określonych pojazdów, które z kolei agent zobowiązywał się używać przy wykonywaniu

powierzonych mu usług transportowych za wynagrodzeniem. W świetle tych umów

zleceniodawca oraz agenci wzajemnie wobec siebie byli zobowiązani do dokonywania

określonych świadczeń oraz zapłaty za te świadczenia. Ostateczne zaś rozliczenie tych

wzajemnych zobowiązań polegało na tym, że agentowi przypadała określona kwota

pomniejszona o należność za powierzony sprzęt na rzecz Nadleśnictwa. Jeśliby za podstawę

wymiaru świadczeń na ubezpieczenie społeczne przyjąć - jak to określał ZUS - wszystko co

pierwotnie (przed rozliczeniem należności Nadleśnictwa) przypadało agentowi, to w istocie

rzeczy prowadziłoby to do objęcia składkami nie tylko należności przypadających agentowi

za jego pracę, ale także "dochodu" Nadleśnictwa przypadającego mu od agenta za sprzęt

wykorzystany w tej pracy. Interpretacja taka "pozostawałaby" w oczywistej sprzeczności z

"dochodem" jako podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne agentów w

rozumieniu powołanego wyżej § 22 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 stycznia

1990 r.

Z powyższych rozważań wynika, że dla rozwiązania wątpliwości, które przedstawił

Sąd Apelacyjny w Łodzi na tle konkretnych okoliczności faktycznych rozpatrywanej sprawy

- wystarczająca okazała się analiza interpretacyjna powołanego przepisu bez potrzeby

sięgania do kategorii "dochodu" i "przychodu" właściwych prawu podatkowemu. Prawo

podatkowe, jak trafnie zauważył Sąd Apelacyjny, zawiera regulacje tak bardzo odrębne od

prawa ubezpieczeń społecznych, że wykorzystanie dla interpretacji tego ostatniego prawa

niektórych pojęć w znaczeniu nadanym im wyraźnie na potrzeby określonych instytucji

prawa podatkowego (np. w zakresie podatku dochodowego) może być dokonywane tylko z

dużą ostrożnością i tylko w takim zakresie w jakim nie pozostaje w sprzeczności z zasadami

instytucji prawa ubezpieczeniowego. Przykłady takiej odpowiedniej adaptacji wynikają z

orzeczeń Sądu Najwyższego, których sygnatury powołał Sąd Apelacyjny.

W uchwale z dnia 29 września 1994 r., II UZP 26/94 (OSNAPiUS 1994 nr 12 poz.

196) Sad Najwyższy przyjął, że pojęcie "dochód", zawarte w art. 24 ustawy z dnia 17

października 1991 r. o rewaloryzacji emerytur i rent, o zasadach ustalania emerytur i rent

oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 194, poz. 450 ze zm.) oraz w § 1 ust. 3 pkt 3

rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 22 lipca 1992 r. w sprawie

szczegółowych zasad zawieszania lub zmniejszania emerytury i renty (Dz. U. Nr 58, poz.

290) oznacza kwotę otrzymanego wynagrodzenia przez zleceniobiorcę po odliczeniu kosztów

uzyskania wynagrodzenia według analogicznych zasad przewidzianych w przepisach o

podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka interpretacja wynikała z oceny dotyczącej

należytej ochrony nabytych praw do emerytury (renty inwalidzkiej) w przypadku osiągania

przez uprawnionego dochodu z tytułów wykonywania zatrudnienia lub innej pracy

zarobkowej albo pozarolniczej działalności gospodarczej. W tym celu okazało się, że dla

wyjaśnienia treści pojęcia "faktyczny dochód" występującego we wskazanych przepisach

prawa ubezpieczeń społecznych użyteczne jest pojęcie "kosztów uzyskania dochodu",

występujące jako element charakteryzowania "dochodu netto" w prawie podatkowym.

Zupełnie inaczej przedstawia się natomiast to zagadnienie w zakresie interpretacji

pojęcia dochodu w rozumieniu § 7 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 stycznia

1990 r. w sprawie wysokości i podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne...

Stosownie do uchwał Sądu Najwyższego z dnia 4 października 1996 r., III ZP 3/96 oraz z

dnia 11 października 1996 r., III ZP 4/96 w pojęciu dochodu w rozumieniu ostatnio

wymienionego przepisu mieszczą się koszty uzyskania dochodu. W uzasadnieniach tych

uchwał - z czym skład rozstrzygający sprawę niniejszą się zgadza - podkreślono, że w

zakresie wymiaru podstawy składki na ubezpieczenie społeczne nie może chodzić o

nieuprawnione wykorzystywanie, nieznanych na gruncie przepisów z tego zakresu, takich

pojęć jak wynagrodzenie netto, czy wynagrodzenie po odliczeniu kosztów jego uzyskania.

Również w sprawie niniejszej, dotyczącej podstawy wymiaru składek na

ubezpieczenie społeczne, z tym że nie dla pracowników, ale dla agentów (zleceniobiorców),

nie byłoby podstaw do konstruowania kategorii "dochodu netto" w oparciu o kategorie

przychodu i dochodu występujące w obrębie przepisów o podatku dochodowym od osób

fizycznych.

Jak to już zostało wyżej wyjaśnione na tle okoliczności faktycznych rozpatrywanej

sprawy podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne agentów stanowi ich cały

dochód przypadający im z wykonywania umowy.

Z przedstawionych przyczyn Sąd Najwyższy rozstrzygnął przedstawione zagadnienie

prawne, jak w sentencji uchwały.

========================================