III RN 135/99

Wyrok z dnia 29 marca 2000 r.

III RN 135/99

Przy ocenie rzetelności prowadzenia podatkowej księgi przychodów i

rozchodów organy podatkowe obowiązane są do dokładnego rozważenia pod-

noszonych przez podatnika wyjaśnień dotyczących przyczyn niezgodności

wpisu ze stanem rzeczywistym.

Przewodniczący: SSN Kazimierz Jaśkowski (sprawozdawca), Sędziowie SN:

Jerzy Kwaśniewski, Andrzej Wasilewski.

Sąd Najwyższy, z udziałem Prokuratora Prokuratury Krajowej Waldemara

Grudzieckiego, po rozpoznaniu w dniu 29 marca 2000 r. sprawy ze skargi Andrzeja

C. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 15 października 1997 r. [...] w przedmiocie

określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r., na

skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości [...] od wyroku Naczelnego

Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 15 grudnia

1998 r. [...]

u c h y l i ł zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Naczelnemu Sądowi Admi-

nistracyjnemu-Ośrodkowi Zamiejscowemu we Wrocławiu do ponownego rozpozna-

nia.

U z a s a d n i e n i e

Minister Sprawiedliwości w sprawie ze skargi Andrzeja C. na decyzję Izby

Skarbowej w W. z dnia 15 października 1997 r. w przedmiocie określenia zobowią-

zania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. wniósł rewizję nadzwy-

czajną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego we

Wrocławiu z dnia 15 grudnia 1998 r. [...]. Zaskarżonym wyrokiem uchylono decyzje

organów podatkowych obu instancji i zasądzono koszty postępowania na rzecz skar-

żącego. Zdaniem organów podatkowych skarżący nie mógł uznać za koszty uzyska-

nia przychodu wydatków, które były nienależycie udokumentowane. Podstawą obli-

2

czeń były bowiem faktury wystawione przez nieistniejący podmiot gospodarczy („P.-

E.” s.c. Eksport Import, N., B., P., ul. P.).

Uchylając zaskarżone decyzje Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w

podatku dochodowym przedmiotem opodatkowania jest przychód pomniejszony o

koszty jego uzyskania. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o po-

datku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz. 350 ze zm. – obecnie jed-

nolity tekst: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów

z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przycho-

dów. Podniesiono w uzasadnieniu tego wyroku, że według § 11 ust. 1 i ust. 3 pkt 1

rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia

podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 148, poz. 720) podstawą zapi-

sów w księdze są prawidłowe i rzetelne dowody. Naczelny Sąd Administracyjny zgo-

dził się z poglądem organów podatkowych, że aby uznać poniesiony wydatek za

koszty uzyskania przychodu, podatnik winien faktycznie ponieść wydatek, wykazać

jego związek z uzyskanym przychodem oraz przedstawić dowód poniesienia wydat-

ku, odpowiadający wymaganiom przewidzianym w powołanych przepisach rozporzą-

dzenia z dnia 14 grudnia 1995 r. Dowody księgowe, na podstawie których podatnik

odliczył koszty uzyskania przychodu, były wystawione przez nieistniejący podmiot

(s.c. „P.-E.”), były zatem wadliwe. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego de-

cyzje organów podatkowych należało jednakże uchylić, ponieważ nie zostało rozwa-

żone, czy nie można uznać zakwestionowanych dowodów księgowych za dowody

pochodzące od osoby fizycznej.

W rewizji nadzwyczajnej zarzucono rażące naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy o

podatku dochodowym od osób fizycznych, § 11 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 rozporządzenia

Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. oraz art. 80 KPA. Zdaniem Ministra

Sprawiedliwości organy podatkowe podjęły próby ustalenia, kto był rzeczywistym

wystawcą faktur, jednakże podatnik nie był w stanie podać żadnych informacji mo-

gących przyczynić się do tego ustalenia. Według jego twierdzeń wszystkie zamówie-

nia składał telefonicznie (przy czym nie podał organom podatkowym numeru telefonu

komórkowego, z którego korzystał), towar w postaci sprzętu do odbioru telewizji sa-

telitarnej odbierał przy wyznaczonej stacji benzynowej, a zapłata następowała go-

tówką.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

3

Rewizja nadzwyczajna jest uzasadniona.

Podstawą do odliczenia od przychodu kosztów jego uzyskania jest należyte

prowadzenie księgi przychodów i rozchodów, opartej na prawidłowych i rzetelnych

dowodach (art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz §

11 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z dnia 14 grudnia 1995 r.). W niniejszej spra-

wie podatnik wpisywał do księgi wydatki – traktując je jako koszty uzyskania – doku-

mentowane fakturami wystawionymi przez nieistniejący podmiot gospodarczy.

Obiektywnie były to więc zapisy niewłaściwe. Jednakże – jak trafnie przyjęto w

orzecznictwie Sądu Najwyższego – sama obiektywna niewłaściwość wpisu lub jego

brak nie przesądzają o nierzetelności prowadzenia księgi przychodów i rozchodów

(tak na przykład wyrok z dnia 3 marca 1994 r., III ARN 9/94, OSNAPiUS 1994 Nr 4,

poz. 54 lub wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r., II ARN 13/96, OSNAPiUS 1997 Nr 3,

poz. 29). Wymaga bowiem wyjaśnienia, jakie przyczyny spowodowały te nieprawid-

łowości. Jeżeli więc podatnik twierdził, iż niewłaściwe wpisy w księdze przychodów i

rozchodów zostały spowodowane okolicznościami (przyczynami) od niego niezależ-

nymi, to rzeczą organów podatkowych jest dokładne i staranne rozważenie twierdzeń

podatnika (art. 80 KPA). Sąd Najwyższy podziela w tym zakresie pogląd wyrażony w

uzasadnieniu wyroku z dnia 20 czerwca 1996 r., III ARN 13/96 (OSNAPiUS 1997 Nr

3, poz. 29). To jednak podatnik musi wykazać – a przynajmniej uprawdopodobnić –

istnienie okoliczności uniemożliwiających dokonanie odpowiednich wpisów w księdze

przychodów i rozchodów. W niniejszej sprawie podatnik nie podał, z wystarczającym

uzasadnieniem, żadnej okoliczności wskazującej na legalne nabycie przez niego

towarów, których cena stanowiłaby koszty uzyskania przychodu. Nie podał on

numeru telefonu komórkowego, z którego zamawiał towary, w związku z czym organ

nie mógł ustalić dostawcy na podstawie odczytu wydruku przeprowadzonych roz-

mów. Zapłata następowała zawsze gotówką, mimo że niektóre kwoty z uwagi na ich

wysokość powinny być przekazywane za pośrednictwem banku. Organ podatkowy

nie mógł zatem ustalić sprzedawcy na podstawie numeru jego rachunku bankowego.

Miejsce odbioru towaru – obok umówionej stacji benzynowej – także uniemożliwiało

ustalenie, kto był sprzedawcą towaru. Uznać zatem trzeba, że organy podatkowe,

podejmując próby ustalenia sprzedawcy na podstawie powyższych okoliczności, do-

łożyły odpowiednich starań w tym zakresie.

Z tych względów na podstawie art. 39313

KPC w związku z art. 10 ustawy z

4

dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego... (Dz.U. Nr 43,

poz. 189 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.

========================================