III RN 13/01

Wyrok z dnia 6 marca 2002 r.

III RN 13/01

Świadczenie usług w zakresie transportu międzynarodowego na pods-

tawie tzw. umowy pośrednictwa, dotyczącej towarów eksportowanych, objęte

jest 0% stawką podatkową w podatku od towarów i usług, jeżeli następuje "w

imieniu dającego zlecenie" (art. 39 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia

1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Dz.U. Nr 11,

poz. 50 ze zm. w związku z § 58 pkt 2, § 59 ust. 3, § 60 ust. 1 pkt 1 oraz § 66 ust.

1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie

wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o

podatku akcyzowym, Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm. oraz art. 734 § 2 w związku

z art. 750 KC).

Przewodniczący SSN Andrzej Wasilewski (sprawozdawca), Sędziowie SN:

Józef Iwulski, Andrzej Kijowski.

Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu w dniu 6 marca 2002 r. sprawy ze skargi An-

drzeja R. i Marka R. - Spółki Cywilnej „K.” w O. na decyzję Izby Skarbowej w O. z

dnia 28 kwietnia 1999 r. [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od

towarów i usług za luty, marzec, maj, czerwiec, sierpień 1998 r., na skutek rewizji

nadzwyczajnej Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego [...] od wyroku Naczelnego

Sądu Administracyjnego w Warszawie-Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu

za dnia 24 maja 2000 r. [...]

o d d a l i ł rewizję nadzwyczajną.

U z a s a d n i e n i e

Pierwszy Urząd Skarbowy w O. decyzją z dnia 1 lutego 1999 r., wydaną na

podstawie art. 21 § 3, art. 53 § 4 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordy-

nacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 10 ustawy z dnia 8 stycz-

nia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11,

2

poz. 50 ze zm.), określił Spółce cywilnej „K.” w W., której wspólnikami są Andrzej R. i

Marek R., nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym za miesiące: luty

1998 r., marzec 1998 r. wraz z odsetkami, maj 1998 r. wraz z odsetkami, czerwiec

1998 r. wraz z odsetkami, sierpień 1998 r. wraz z odsetkami, a także ustalił dodatko-

we zobowiązanie podatkowe w kwocie 3. 964, zł, odpowiadającej 30% kwoty zawy-

żenia. Decyzja ta opierała się na wynikach kontroli przeprowadzonej przez Urząd

Skarbowy, w czasie której stwierdzono, że Spółka „K.” między innymi: po pierwsze –

zawyżyła wartość sprzedaży eksportowej, co stanowiło naruszenie art. 4 pkt 4

ustawy o podatku od towarów i usług; po drugie – dokonując sprzedaży nieprawidło-

wo stosowała stawkę podatku 0% w rezultacie „refakturowania” usług transportowych

związanych z eksportem towarów, na rzecz podmiotu zagranicznego, które świad-

czone były przez przewoźnika – Spółkę z o. o. „Kd” – Spedytora Międzynarodowego;

zgodnie bowiem z § 60 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15

grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od to-

warów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 – powoływanego

nadal jako: rozporządzenie Ministra Finansów z 1997 r.), eksporter towarów ma

prawo do uznania usług transportu międzynarodowego za eksport usług i do stoso-

wania 0% stawki podatku od towarów i usług wówczas, gdy dokonuje przewozów

towarów przy użyciu własnego środka transportowego i posiada dowód świadczenia

tej usługi, o którym mowa jest w § 62 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z

1997 r.; tymczasem, kontrolowana Spółka „K.”, jako eksporter towarów, nie świad-

czyła usług transportowych własnym środkiem transportu i dlatego też nie miała,

zdaniem Urzędu Skarbowego, prawa refakturowania tych usług, a więc prawa do

zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług, lecz powinna naliczyć podatek

należny wedle stawki 22%; po trzecie – Urząd Skarbowy zakwestionował także

prawo kontrolowanej Spółki „K.” do obniżenia podatku należnego o podatek naliczo-

ny, wynikający z faktur wystawionych przez Spółkę „Kd” za wykonanie usług trans-

portowych, ponieważ faktury te potwierdzały czynności, które w dniu ich wystawienia

nie zostały jeszcze wykonane; na podstawie dokumentów celnych i listów przewozo-

wych stwierdzono bowiem, że przewoźnik wystawił Spółce „K.” faktury przed wyko-

naniem usług transportowych, a wobec tego – stosownie do § 5 ust. 4 rozporządze-

nia Ministra Finansów z 1997 r. oraz art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i

usług – faktury te nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o

podatek naliczony. W odwołaniu od powyższej decyzji Urzędu Skarbowego, wspólni-

3

cy Spółki „K.” zarzucili: po pierwsze – naruszenie art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy o podat-

ku od towarów i usług w związku z § 66 ust. 1 pkt 11 oraz § 60 ust. 1 pkt 1 rozporzą-

dzenia Ministra Finansów z 1997 r., wobec wadliwej wykładni tych przepisów i po-

minięcie faktu, że Spółka „K.” działała jako spedytor ze zlecenia podmiotu zagra-

nicznego; po drugie – niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności

faktycznych, wobec pominięcia znaczenia i skutków prawnych umowy z dnia 15

stycznia 1998 r. zawartej przez Spółkę „K.” z rosyjskim podmiotem gospodarczym –

Jurijem M.M., na podstawie której Spółka „K.” świadczyła usługi spedycji międzyna-

rodowej; po trzecie – bezzasadne zastosowanie sankcji z art. 27 ust. 6 ustawy o po-

datku od towarów i usług oraz ustalenie jej w sposób nieprawidłowy, czyli globalnie a

nie indywidualnie, w odniesieniu do zakwestionowanej deklaracji w podatku od towa-

rów i usług.

Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 28 kwietnia 1999 r., wydaną na podstawie

art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej: po pierwsze – uchyliła zaskarżoną de-

cyzję Urzędu Skarbowego i określiła odmienne kwoty zaległości podatkowych Spółki

„K.” w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za miesiące: luty 1998 r., ma-

rzec 1998 r., maj 1998 r., czerwiec 1998 r. i sierpień 1998 r.; po drugie – uznała za

zasadne odwołanie w części dotyczącej zakwestionowanego przez Urząd Skarbowy

prawa do obniżenia przez Spółkę „K.” podatku należnego o podatek naliczony wyni-

kający z faktur wystawionych przez Spółkę „Kd” za wykonanie usług transportowych,

stwierdzając, iż nie ma najmniejszych wątpliwości, że czynności udokumentowane

tymi fakturami zostały wykonane; po trzecie – uznała za przedwczesne odliczenie w

marcu 1998 r. podatku naliczonego, dokonane wprawdzie na podstawie faktury z

dnia 26 marca 1998 r., ale w sytuacji gdy wywóz z terytorium kraju nastąpił dopiero w

dniu 3 kwietnia 1998 r., a więc Spółka „K.” powinna tę fakturę rozliczyć za miesiąc

kwiecień; po czwarte – Izba Skarbowa podzieliła stanowisko Urzędu Skarbowego, że

Spółka „K.” nie spełniała wymaganych prawem przesłanek, które uprawniają do sto-

sowania 0% stawki w podatku od towarów i usług przy refakturowaniu usług trans-

portu międzynarodowego, ponieważ nie jest uprawnionym przewoźnikiem ani też nie

eksportowała towarów przy użyciu własnego środka transportowego; po piąte – Izba

Skarbowa stwierdziła, że umowa zawarta w dniu 15 grudnia 1997 r. przez Spółkę

„K.” z rosyjskim podmiotem gospodarczym nie jest umową spedycji w rozumieniu art.

794 § 1 KC, skoro w danym wypadku czynności spedytorskie miały być dokonywane

na koszt sprzedającego, czyli odpłatnie bez wynagrodzenia, a ponadto na fakturach

4

rosyjskiego kontrahenta widnieje jedynie należność za transport, nie ma natomiast

wzmianki o płatności za inne czynności, które sprzedający zobowiązał się dokonać

na własny koszt. W skardze Spółki „K.” na powyższą decyzję zarzuciła ona między

innymi, że Izba Skarbowa bezpodstawnie wykluczyła potraktowanie przedstawionej

przez skarżącą „umowę z dnia 15 stycznia 1998 r.” jako dowódu w sprawie oraz nie-

słusznie odmówiła uznania uprawnienia Spółki „K.” do naliczenia 0 % stawki podatku

od towarów i usług z tytułu pośrednictwa w organizacji wywozu sprzedanego towaru

za granicę oraz refakturowania kosztów tego transportu na kontrahenta rosyjskiego.

Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu wyrokiem

z dnia 24 maja 2000 r. [...] uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w O. w części,

w jakiej nie uwzględniała ona zarzutów skarżącego. W uzasadnieniu tego wyroku,

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w szczególności, że zaskarżona decyzja

została wydana z naruszeniem art. 10 ust. 2, art. 26 oraz art. 27 ust. 1 i ust. 6 ustawy

o podatku od towarów i usług, bowiem: po pierwsze – zgodnie z powołanymi przepi-

sami, organ podatkowy był obowiązany wydać odrębne decyzje podatkowe dotyczą-

ce każdego miesiąca i w każdej z nich powinien określić wysokość zobowiązania

podatkowego (kwoty do zwrotu różnicy podatku) oraz dokonać ustalenia dodatkowe-

go zobowiązania podatkowego; jeżeli natomiast organ podatkowy wydał jedną decy-

zję, to wymiar podatku za każdy miesiąc powinien zawierać obydwa wymienione wy-

żej elementy; po drugie – Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że Spółka „K.” nie

świadczyła usługi spedycji międzynarodowej i nie działała jako spedytor na zlecenie

podmiotu zagranicznego, skoro bowiem pkt 4 umowy z dnia 15 stycznia 1998 r. za-

wartej pomiędzy Spółką „K.” a firmą rosyjską zawierał klauzulę zobowiązującą sprze-

dającego do dokonania na własny koszt wszelkich czynności związanych z właści-

wym załadunkiem towaru do kontenera, to tym samym wykluczał prawo do wynagro-

dzenia za czynności spedycyjne, a w konsekwencji Spółka „K.” nie miała prawa, przy

refakturowaniu kosztów transportu, do opodatkowania kosztów swych usług podat-

kiem od towarów i usług według stawki 0%; po trzecie – Naczelny Sąd Administra-

cyjny stwierdził, że organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył ani

art. 187 § 1, ani też art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej.

Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego wniósł rewizję nadzwyczajną od powyż-

szego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego we

Wrocławiu z dnia 24 maja 2000 r. [...], zarzucając rażące naruszenie: po pierwsze –

art. 1 i art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym

5

(Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), „wobec nie ustosunkowania się do zarzutu skargi co

do braku uzasadnienia prawnego dla zakwestionowania przez organy podatkowe

dopuszczalności refakturowania przez stronę skarżącą kosztów usługi międzynaro-

dowego transportu kolejowego świadczonej przez upoważnionego przewoźnika, przy

jednoczesnym istnieniu przesłanek wskazujących na możliwość uwzględnienia tego

zarzutu”. Jakkolwiek bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w przepi-

sach wykonawczych do tej ustawy nie występuje instytucja tzw. refakturowania, to

jednak pojęcie „refakturowania” znane jest w żargonie gospodarczym i dotyczy sy-

tuacji, w której „podmioty gospodarcze rozliczając między sobą dokonywane trans-

akcje, wyłączały z rachunku odzwierciedlającego cenę usługi część kosztów , które

ponosiły w związku z wykonywaniem wzajemnych świadczeń. Kosztami tymi kontra-

hent był obciążany w formie tzw. ‘not księgowych’. Nota księgowa wskazywała, że po

stronie podmiotu dokonującego odsprzedaży nie występował zysk (obrót). Wprowa-

dzenie podatku VAT uniemożliwiło dalsze stosowanie ‘not księgowych’, których

miejsce zajęła ‘faktura’. Charakterystyczną cechą refakturowania jest przenoszenie

kosztów bez jakichkolwiek narzutów – bez jakiejkolwiek ‘wartości dodanej’, będącej

istotnym elementem konstrukcji podatku VAT. Pojęcie refakturowania pojawiło się w

dokumentach urzędowych Ministra Finansów, np. w wytycznych Ministerstwa Finan-

sów z dnia 28 maja 1993 r. w sprawie ewidencji podatku od towarów i usług oraz po-

datku akcyzowego i obrotowego (Dziennik Urzędowy Ministra Finansów Nr 9, poz.

41). Stwierdzono w pkt VII.8., co następuje: ‘Rozliczenie VAT z tytułu kosztów wyło-

żonych przez sprzedawcę mającego numer identyfikacyjny w imieniu nabywcy po-

siadającego także taki numer, a następnie refakturowanych, dokonuje się i rozlicza

według ogólnych zasad stosowanych przy sprzedaży i zakupie’. W praktyce orga-

nów podatkowych i Naczelnego Sądu Administracyjnego dopuszczano możliwość

refakturowania sprzedaży takich kategorii dóbr, jak energia elektryczna, usługi tele-

komunikacyjne i radiokomunikacyjne, przy spełnieniu dwóch przesłanek: odsprzedaż

następuje po cenie zakupu, podmiot dokonujący sprzedaży wystawia fakturę VAT

uwzględniającą stawkę podatku VAT lub zwolnienie od VAT, które widnieją w faktu-

rze pierwotnego sprzedawcy, a więc stawkę przedmiotowo właściwą przy sprzedaży

danej usługi”. Stąd w rewizji nadzwyczajnej wyprowadzony został wniosek, że tzw.

refakturowanie jest dopuszczalne, o ile w konkretnym wypadku spełnione zostały

następujące warunki: „z umowy między stronami, z których jedna strona drugiej stro-

nie wystawia refakturę, wynika że koszt ściśle określonego w tej umowie dobra

6

(usługi), np. energii elektrycznej, usługi telekomunikacyjnej, ubezpieczenia rzeczy,

nie będzie stanowił elementu świadczenia, do którego spełnienia jest zobowiązana

określona strona umowy; koszt tego dobra (usługi), który poniosła jedna strona

umowy zostanie ujęty w formie refaktury; stawka podatku od towarów i usług, okre-

ślona w fakturze, zostanie uwzględniona bez zmian w refakturze”. W rewizji nadzwy-

czajnej podniesiono w tym kontekście, że w rozpoznawanej sprawie nie budziło wąt-

pliwości ani organów podatkowych, ani też Naczelnego Sądu Administracyjnego to,

że Spółka „Kd” była uprawniona do świadczenia usług przewozu międzynarodowego,

opodatkowanych stawką 0% oraz że wykonała te usługi, które zostały udoku-

mentowane fakturami, a ich koszt był następnie przedmiotem refakturowania. Rów-

nocześnie, rewidujący wyraził pogląd, iż trafnie przyjął Naczelny Sąd Administracyj-

ny, że umowa Spółki „K.” z przedsiębiorcą rosyjskim „nie jest umową spedycji mię-

dzynarodowej w świetle przepisów polskiego prawa” oraz „że poszczególne usługi o

charakterze spedycyjnym mogą być zakwalifikowane między innymi jako umowa zle-

cenia lub umowa o dzieło albo jako rodzaj umowy nienazwanej (contractus innomi-

natus), do której – zgodnie z art. 750 KC – stosować należy odpowiednio przepisy

dotyczące zlecenia”. Otóż, w opinii rewizji nadzwyczajnej, przedsiębiorca rosyjski –

„Jurij M., zlecając organizację transportu, nie oczekiwał, że przewozu dokona jego

kontrahent, lecz wykładnia umowy z dnia 15. 01. 1998 r. pozwala na ustalenie, że

zawarł z Andrzejem R. i Markiem R., jako wspólnikami Spółki ‘K.’, umowę zawiera-

jącą elementy: (1) umowy zlecenia, w ramach której przyjmujący zlecenie (wspólnicy

Spółki ‘K.’) zobowiązali się do zawarcia dla dającego zlecenie (Jurija M.) umowy

przewozu zakupionych towarów (załadowanych do kontenera) z O. do K. (art. 734

KC), w konsekwencji czego, Spółka „K.” zawarła stosowną umowę ze Spółką „Kd” i

następnie także dokonała przelewu zapłaty wprawdzie we własnym imieniu, lecz na

koszt zleceniodawcy, który na poczet tych wydatków był zobowiązany do wyłożenia z

góry równowartości połowy należności drugiej strony umowy, czego następstwem

było też refakturowanie należności przez Spółkę „K.” na zleceniodawcę; (2) umowy o

świadczenie usług, do której mają zastosowanie przepisy o zleceniu (art. 750 KC),

polegającej na nieodpłatnym załadunku towarów do kontenera i dokonaniu wszelkich

czynności związanych z załadunkiem (bez ich sprecyzowania)”. W rewizji nad-

zwyczajnej podkreślono także, iż Naczelny Sąd Administracyjny nie rozważył też

tego, „czy z innych przyczyn stanowisko skarżących odnośnie stawki podatku VAT,

było bezzasadne”, a organy podatkowe nie ustaliły, czy czynności wykonane przez

7

Spółkę „K.” były wymienione w załączniku do obowiązującego wówczas rozporzą-

dzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wy-

robów i Usług (Dz.U. Nr 42, poz. 264 – powoływanego nadal jako: rozporządzenie w

sprawie PKWiU), wedle którego pośrednictwo w zakresie transportu międzynarodo-

wego, podobnie jak spedycja międzynarodowa, podlegało stawce VAT 0%.

Po drugie - art. 2 ust. 1 - 3 w związku z art. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towa-

rów i usług, „w wyniku przejścia do porządku na ustaleniami organów podatkowych

co do tego, że: a) strona skarżąca faktycznie świadczyła usługi w rozumieniu tej

ustawy i to opodatkowane stawką 22%, a nie odsprzedawała – po cenie zakupu, przy

zastosowaniu stawki VAT właściwej dla sprzedawcy usługi – usługę zakupioną u

uprawnionego przewoźnika, który rzeczywiście dokonał usługi, o której mowa w art.

39 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w rozumieniu jakie pojęciu usługi transportu międzyna-

rodowego nadawało się (w okresie, którego sprawa dotyczy) w § 59 ust. 1 i 3 oraz w

§ 60 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.”.

Po trzecie – art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji po-

datkowej, „w związku z brakiem dokonania przez organy podatkowe ustaleń faktycz-

nych i prawnych, które uzasadniałyby pozbawienie strony prawa do refakturowania

kosztów międzynarodowego transportu kolejowego”.

W konsekwencji, rewizja nadzwyczajna na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o

NSA wnosi o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu Są-

dowi Administracyjnemu – Ośrodkowi Zamiejscowemu we Wrocławiu do ponownego

rozpoznania.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Rewizja nadzwyczajna nie jest zasadna. Opodatkowaniu podatkiem od towa-

rów i usług podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż i świadczenie

usług, do których zaliczane są również usługi w zakresie transportu towarów (art. 2

ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług – także w

brzmieniu obowiązującym w 1998 r. oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18

marca 1997 r. w sprawie PKWiU, Dz.U. Nr 42, poz. 264 ze zm.). Równocześnie, sto-

sownie do dyspozycji art. 39 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z § 58 -

§ 60 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wyko-

nania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku

8

akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), 0 % stawką podatkową w podatku od

towarów i usług objęte zostały między innymi „usługi związane bezpośrednio z eks-

portem towarów”, w tym także wtedy, gdy świadczone są one na podstawie „umowy

zlecenia” lub „umowy pośrednictwa” dotyczącej towarów eksportowanych (art. 39 ust.

1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z § 58 pkt 2, § 59 ust.

1 pkt 1 i ust. 3, § 60 ust. 1 pkt 1 oraz § 66 ust. 1 pkt 11 powyższego rozporządzenia

Ministra Finansów). Należy mieć przy tym na uwadze to, iż obowiązująca w tych

wypadkach 0 % stawka podatkowa ma w istocie charakter wyjątku, wobec pow-

szechnie obowiązujących wyższych stawek w podatku od towarów i usług, a w tej

sytuacji przepisy te powinny być interpretowane i stosowane w sposób ścisły (excep-

tiones non sunt extendendae). Odnosi się to również do wymagań prawnych, jakim –

w świetle obowiązującego polskiego porządku prawnego – powinny czynić zadość

umowy, na podstawie których takie usługi (w tym także „usługi transportowe w za-

kresie transportu międzynarodowego”) „związane bezpośrednio z eksportem towa-

rów” lub „dotyczące towarów eksportowanych” (§ 58 pkt 2 rozporządzenia Ministra

Finansów) są świadczone. I tak, w wypadku umowy zlecenia, w braku odmiennych

postanowień tej umowy, przyjmuje się, że „zlecenie obejmuje umocowanie do wyko-

nania czynności w imieniu dającego zlecenie”, przy czym nie uchybia to przepisom o

formie pełnomocnictwa (art. 734 § 2 KC). Z mocy wyraźnego postanowienia art. 750

KC, podobnie rzecz się ma także w wypadku innych rodzajów umów o świadczenie

usług, które nie są uregulowane innymi przepisami (contracti innominati), bowiem w

tej sytuacji stosuje się do nich odpowiednio przepisy dotyczące umowy zlecenia.

Dotyczy to więc w szczególności również „umowy pośrednictwa”, jako umowy niena-

zwanej.

W rozpoznawanej sprawie jest poza sporem, że: po pierwsze – na podstawie

zawartej w dniu 15 stycznia 1998 r. umowy z kontrahentem rosyjskim – przedsiębior-

cą Jurijem M., która dotyczyła sprzedaży rzeczy oznaczonych co do gatunku – towa-

rów sanitarno-instalacyjnych, sprzedawca – Spółka „K.” przyjęła na siebie obowiązek

dokonania na własny koszt wszelkich czynności związanych z właściwym załadun-

kiem sprzedanego towaru do kontenera oraz „organizację transportu” sprzedanego

towaru na trasie O. – K. na koszt kupującego; oraz po drugie – następnie, Spółka

„K.” wywiązała się z przyjętego zobowiązania poprzez dokonanie wyboru przewoźni-

ka – Spółki „Kd” i zawarcie z nią we własnym imieniu umowy przewozu towaru, na

podstawie której przewoźnik wystawił Spółce „K.” fakturę za wykonaną usługę. W

9

świetle obowiązujących przepisów prawnych oznacza to, że ani treść umowy pomię-

dzy Spółką „K.” i jej rosyjskim kontrahentem – przedsiębiorcą Jurijem M., ani też

sposób realizacji wynikającego z tej umowy zobowiązania Spółki „K.” w zakresie or-

ganizacji transportu sprzedanego przez nią towaru do Rosji, nie posiadały znamion

prawnych ani „umowy zlecenia”, ani innej nienazwanej umowy o świadczenie usług

(w tym także „umowy pośrednictwa”), skoro w danym wypadku Spółka „K.” zawarła

ze Spółką „Kd” umowę o wykonanie usługi transportu kolejowego sprzedanego towa-

ru „we własnym imieniu”, a nie w imieniu swego rosyjskiego kontrahenta, a tym sa-

mym po prostu wywiązała się z obowiązku ciążącego z mocy prawa na sprzedawcy

(art. 544 § 1 KC). W konsekwencji, wykluczało to także dopuszczalność tzw. refaktu-

rowania, a więc de facto zastosowania przez Spółkę „K.” wobec kontrahenta rosyj-

skiego 0 % stawki w podatku od towarów i usług z tytułu zorganizowanego przez nią

transportu sprzedanego towaru do Rosji. Oznacza to tym samym, że oczywiście

nietrafna okazała się sformułowana w rewizji nadzwyczajnej ocena prawna sugerują-

ca, że w świetle obowiązujących przepisów prawnych zawarta w dniu 15 stycznia

umowa pomiędzy Spółką „K.” i kontrahentem rosyjskim, w zakresie w jakim dotyczyła

obowiązku zorganizowania przez Spółkę „K.” przewozu sprzedanego towaru do

Rosji, zawierała elementy „umowy zlecenia” (art. 734 KC) oraz „umowy o świad-

czenie usług, do której mają zastosowanie przepisy o zleceniu” (art. 750 KC), a w tej

sytuacji – jako usługa pośrednictwa w zakresie transportu międzynarodowego –

podlegała ona 0 % stawce w podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 39312

KPC w związku

z art.10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego,

rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo o postę-

powaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o kosztach

sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 43, poz.189

ze zm.) orzekł jak w sentencji.

========================================