III RN 37/02

Wyrok z dnia 7 marca 2003 r.

III RN 37/02

Faktyczne odzyskanie przez podatnika towarów podlegających zwrotowi

nie jest warunkiem wyłączenia ich wartości z przychodu podlegającego podat-

kowi (art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od

osób fizycznych, jednolity tekst: Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.; obecnie

jednolity tekst: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Przewodniczący SSN Jerzy Kwaśniewski (sprawozdawca), Sędziowie SN:

Andrzej Wasilewski, Andrzej Wróbel.

Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2003 r. sprawy

ze skargi Bożeny C. i Witolda C. na decyzję Izby Skarbowej w S. - Ośrodka Zamiej-

scowego w K. z dnia 18 stycznia 2000 r. [...] w przedmiocie podatku dochodowego

od osób fizycznych za 1995 r., na skutek rewizji nadzwyczajnej Rzecznika Praw

Obywatelskich [...] od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiej-

scowego w Szczecinie z dnia 20 czerwca 2001 r. [...]

u c h y l i ł zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Naczelnemu Sądowi Admi-

nistracyjnemu-Ośrodkowi Zamiejscowemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania.

U z a s a d n i e n i e

Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie - wyrokiem

z dnia 20 czerwca 2001 r. [...] - oddalił skargę Bożeny i Witolda C. na decyzję Izby

Skarbowej w S. - Ośrodka Zamiejscowego w K. z dnia 18 stycznia 2000 r. w przed-

miocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. Ze wskazanych w uza-

sadnieniu tego wyroku jego podstaw, w zakresie istotnym ze względu na rozpatrywa-

ną rewizję nadzwyczajną, wynika co następuje:

Skarżący Bożena i Witold C., w ramach spółki cywilnej, prowadzili wraz z Ja-

niną H. pod szyldem Przedsiębiorstwa Handlowego „W.” działalność gospodarczą -

handel produktami gospodarki leśnej i łowieckiej oraz artykułami spożywczymi i

2

przemysłowymi. W roku 1995 wspólnicy ci prowadzili skup dziczyzny (sarny, jelenie i

dziki) w 43 punktach zlokalizowanych na terenie kraju, sprzedając ją następnie w

kraju i za granicą. W dniu 26 kwietnia 1996 r., zamieszkali w K. małżonkowie Bożena

i Witold C. złożyli w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w K. wspólne zeznanie o wyso-

kości dochodów osiągniętych w 1995 r. (PIT 31), wskazując osiągnięcie przez każ-

dego z nich dochodu z działalności gospodarczej w wysokości 24.036,57 zł.

W okresie od 7 listopada do 11 grudnia 1997 r. inspektor kontroli skarbowej w

Urzędzie Kontroli Skarbowej w S. kontrolowała prawidłowość rozliczeń Spółki w za-

kresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za

1995 rok. Ustalenia dokonane na podstawie badanej dokumentacji zawarte zostały w

protokole z dnia 12 grudnia 1997 r. Wynikało z niego, że wartość sprzedaży eks-

portowej wynosiła 3.801.616,24 zł, przy czym w niektórych przypadkach Spółka

uznawała reklamacje towaru i wystawiała faktury korygujące. Inspektor ustaliła, że

Spółka wystawiła 27 faktur eksportowych, do których sporządziła 19 faktur korygują-

cych.

Ustalenia powyższej kontroli skarbowej były następnie podstawą decyzji orga-

nów podatkowych w odrębnych sprawach - Janiny H., prowadzonej w drugiej instan-

cji przez Izbę Skarbową w G. - Ośrodek Zamiejscowy w S. oraz skarżących, którą w

drugiej instancji prowadziła Izba Skarbowa w S. - Ośrodek Zamiejscowy w K.

Pierwszy Urząd Skarbowy w K., któremu materiały wraz z wynikiem kontroli

zostały przekazane, dokonał weryfikacji zeznania podatkowego złożonego przez Bo-

żenę i Witolda C. w zakresie dochodu uzyskanego przez każde z nich z działalności

gospodarczej w spółce cywilnej „W.”; zakwestionował wiarygodność czterech faktur

VAT korygujących na ogólną kwotę 189.068,63 zł, wystawienie których spowodowało

zmniejszenie o tę kwotę przychodu ze sprzedaży. Odwołując się do przepisów rozpo-

rządzenia Ministra Finansów z 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów

ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, określających za-

sady wystawiania faktur oraz do przepisu art. 21 ustawy z 20 września 1994 r. o ra-

chunkowości, precyzującego wymogi, jakie spełniać winien dowód księgowy, organ

ten stwierdził, iż zakwestionowane faktury korygujące sporządzone zostały jedynie w

języku polskim i nie zawierają potwierdzenia odbioru ich przez zagranicznego kon-

trahenta, brak jest również przy nich dokumentów potwierdzających stan faktyczny

zepsucia towaru, takich jak dowody weterynaryjne i utylizacyjne, a więc takie, jakimi

uzasadnione były inne faktury, korygujące niezakwestionowane przez kontrolujące-

3

go. Odnosząc się do twierdzeń wspólników i przedstawionej przez nich korespon-

dencji z kontrahentem, urząd skarbowy stwierdził, iż nie dają one dostatecznej pod-

stawy do uznania, że zdarzenie gospodarcze rzeczywiście miało miejsce, a to ozna-

cza, że wynikająca z zakwestionowanych faktur korygujących kwota winna zwięk-

szać zadeklarowane przez podatników przychody z działalności gospodarczej w

spółce cywilnej „W.”.

Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji, Izba Skarbowa w S. - Ośro-

dek Zamiejscowy w K. decyzją z dnia 18 stycznia 2000 r. wydaną z powołaniem się

na przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), orzekła o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy.

Podkreślając, że w myśl przepisu art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o po-

datku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) za

przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, cho-

ciażby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towa-

rów, udzielonych bonifikat i skont, organ odwoławczy stwierdził w uzasadnieniu swej

decyzji, że możliwość obniżenia wartości przychodu o wartość zwróconych towarów

wymagała - w sytuacji gdy zwrot towarów w przypadku działalności spółki cywilnej

„W.” nie był możliwy ze względu na specyfikę przedmiotu eksportu - gromadzenia

dokumentacji uzasadniającej uznanie reklamacji złożonej przez niemieckiego kontra-

henta. Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu pierwszej instancji co do tego, iż

brak takiej dokumentacji w przypadku czterech faktur korygujących, zakwestiono-

wanych w wyniku kontroli skarbowej, uzasadnia ustalenie przychodu bez uwzględ-

nienia wyłączenia z niego wartości reklamowanego przez odbiorcę towaru i będącej

jego konsekwencją korekty wystawionych faktur.

Powyższa decyzja ostateczna zaskarżona została przez pełnomocnika podat-

ników do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Domagając się uchylenia zaskarżo-

nej decyzji ostatecznej zarzucił on w skardze, iż decyzja ta wydana została z naru-

szeniem przepisów postępowania, a głównie art. 187 Ordynacji podatkowej, przez

niedopełnienie obowiązku zebrania i rozpatrzenia całego dostępnego materiału do-

wodowego sprawy. Wskazując na zgromadzone w sprawie dowody dokumentujące -

w przypadku kwestionowanych przez organy podatkowe czterech faktur korygują-

cych - fakt zepsucia towaru uzasadniający wystawienie tych faktur, wywodził skarżą-

cy, iż w rzeczywistości organy orzekające w sprawie dowodów tych nie rozpatrzyły,

bezzasadnie je pomijając.

4

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w S. - Ośrodek Zamiejscowy w K.

wniosła o jej oddalenie.

Oddalając skargę wyrokiem z dnia 20 czerwca 2001 r., Naczelny Sąd Admini-

stracyjny zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, że warunkiem uznania,

iż podlega wyłączeniu z przychodu sprzedany za granicę towar, który nie nadawał

się do obrotu i został tam zniszczony ze względu na to, że nie mógł być zwrócony

polskiemu sprzedawcy, było otrzymanie od zagranicznego kontrahenta nie tylko

dowodu nieprzydatności tego towaru do obrotu, ale także dowodu jego likwidacji.

Sąd stwierdził, że likwidacja nienadającego się do obrotu towaru może być w kon-

kretnych okolicznościach uznana za równoważną ze zwrotem tego towaru do sprze-

dawcy, a tym samym uzasadniać wystawienie faktury korygującej wysokość przy-

chodu należnego za sprzedany towar. Brak takiego dowodu w przypadku czterech

zakwestionowanych faktur korygujących, na ogólną liczbę dziewiętnastu, udoku-

mentowanych w pozostałym zakresie dowodami przeprowadzenia utylizacji zepsu-

tego mięsa, zasadnie został uznany przez organy podatkowe za brak należytego

udokumentowania zdarzenia gospodarczego. Zarzut braku wnikliwej oceny dowodów

zgromadzonych w aktach sprawy i naruszenia w ten sposób art. 189 § 1 Ordynacji

podatkowej, Sąd ocenił jako polemikę z oceną tych dowodów dokonaną przez orga-

ny podatkowe. Uznał, że ocena ta nie wykracza poza granice swobodnej oceny do-

wodów, nie nosi cech dowolnej, zgodna jest ze wskazaniami wiedzy i życiowego

doświadczenia.

Rzecznik Praw Obywatelskich zarzucił powyższemu wyrokowi NSA: 1) rażące

naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 14 ust. 1 ustawy z dnia

26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (w jego brzmieniu obo-

wiązującym w roku 1995 - Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) poprzez przyjęcie,

że z przychodu należnego za sprzedaną dziczyznę - która nie mogła być zwrócona

przez kontrahenta zagranicznego, mimo że nie nadawała się do dalszego obrotu -

wyłączona mogła być wartość tylko tego towaru, którego zniszczenie zostało po-

twierdzone dowodem jego likwidacji, pochodzącym od kontrahenta zagranicznego

oraz 2) rażące naruszenie art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w związku z art. 59 ustawy

o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, które mogło mieć decydujący wpływ na wy-

nik sprawy, polegające na rozpoznaniu sprawy przez Sąd bez zapoznania się z ma-

teriałem dowodowym zgromadzonym w aktach postępowania podatkowego i przyję-

ciu, że dokonana przez organy podatkowe obu instancji ocena dowodów - mających

5

istotne znaczenie dla wyniku sprawy i wydanych decyzji - nie była dowolna, w sytua-

cji gdy z akt podatkowych jednoznacznie wynikało, iż organy podatkowe obu instancji

nie zapoznały się z tymi dowodami i nie dokonały ich oceny.

W oparciu o te podstawy (art. 3931

pkt 1 i pkt 2 k.p.c.) Rzecznik Praw Obywa-

telskich wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu

Sądowi Administracyjnemu-Ośrodkowi Zamiejscowemu w Szczecinie do ponownego

rozpoznania. W uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej podkreślono, że NSA błędnie

podzielił ocenę Izby Skarbowej, wyłącznie z tego powodu, że podatnicy nie legity-

mowali się dokumentem potwierdzającym dokonanie utylizacji. Tymczasem zdaniem

Rzecznika Praw Obywatelskich, z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od

osób fizycznych (oraz z art. 21 i 22 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunko-

wości, Dz.U. Nr 121, poz. 591 ze zm.) nie wynika taki obowiązek. Dla możliwości

pomniejszenia przychodu o wartość zepsutego mięsa, w odniesieniu do którego po-

datnicy uwzględnili reklamację swych kontrahentów, kluczowe znaczenie miała bo-

wiem okoliczność, czy mięso uległo faktycznie zepsuciu. W istocie twierdzenie o

obowiązku takiego właśnie udokumentowania organy podatkowe - i Sąd - wyprowa-

dziły z faktu, że w innych przypadkach reklamacje były przez podatników udoku-

mentowane również świadectwem utylizacji mięsa dostarczonym przez kontrahenta

zagranicznego. Tak było w odniesieniu do reklamacji, w związku z którymi Spółka

wystawiła cztery faktury korygujące o nr 9/95, 11/95, 15/95 i 17/95. W ocenie Rzecz-

nika okoliczność ta nie powodowała jednak obowiązku legitymowania się takimi

świadectwami także w spornych przypadkach.

Ponadto zwrócono w rewizji nadzwyczajnej uwagę na rozbieżność zaskarżo-

nego wyroku z wyrokiem z dnia 19 października 2001 r. [...] wydanym w sprawie ze

skargi Janiny i Henryka H. na decyzję Izby Skarbowej w G. - Ośrodka Zamiejscowe-

go w S. z dnia 30 marca 1999 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Za-

miejscowy w Gdańsku. Uchylając zaskarżoną decyzję sąd ten stwierdził, że Janina

H. wykazała, że określone ilościowo i wartościowo partie towaru nie nadawały się do

spożycia, tym samym były nieprzydatne dla odbiorcy. Skoro zgodnie z przyjętymi

warunkami dostaw, zasadami logiki i doświadczenia życiowego, zapłata za towar

uzależniona była od jego właściwej jakości, negowanie podstaw do uwzględnienia

reklamacji i w efekcie zmniejszenia przychodu nie znajduje uzasadnienia w stanie

faktycznym sprawy i przepisie art. 14 ust. 1 ustawy. NSA - Ośrodek Zamiejscowy w

Gdańsku uznał, że argument o nieposiadaniu przez stronę dowodów utylizacji mięsa

6

na terenie Niemiec byłby zasadny, gdyby organy podatkowe zarzucały, iż towar

nadawał się do obrotu. W sytuacji zaś gdy organy prowadzące postępowanie nie za-

rzuciły, że dowody przedłożone przez stronę są niezgodne ze stanem rzeczywistym,

to nie było podstaw faktycznych i prawnych do zakwestionowania zmniejszenia przy-

chodu. Sąd zalecił, by przy ponownym rozpoznaniu sprawy Izba Skarbowa poddała

wnikliwej ocenie okoliczności i dowody dotyczące poszczególnych faktur korygują-

cych, bowiem nie da się wykluczyć, że w odniesieniu do konkretnego przypadku do-

kumentacja wykazuje niedające się usunąć sprzeczności i uniemożliwia powiązanie

konkretnej reklamacji z konkretną dostawą towaru.

W zakresie podstawy procesowej rewizji nadzwyczajnej (art. 122 i 187 Ordy-

nacji podatkowej) podniesiono, że Izba Skarbowa w S. - Ośrodek Zamiejscowy w K.

w rażący sposób naruszyła powołane przepisy. Podatnicy nie załączyli wprawdzie do

odwołania kserokopii dokumentów, o których w nim pisali i na które powoływali się,

lecz wskazali, że zawierają je akta postępowania prowadzonego przez Urząd Kon-

troli Skarbowej w S., podając dokładny numer sprawy. Chodziło o dokumenty, z któ-

rymi Pierwszy Urząd Skarbowy w K. nie zapoznał się przed wydaniem decyzji, bo-

wiem podatnicy o nich nie wspomnieli, a akta ich nie zawierały. W postępowaniu

przed tym organem dowód z tych dokumentów nie został zatem przeprowadzony, co

jest absolutnie pewne w świetle pisma Urzędu do Izby z dnia 16 listopada 1999 r.

[...], w którym Urząd poddał w wątpliwość istnienie tych dowodów, chociaż w proto-

kole kontroli skarbowej z dnia 12 grudnia 1997 r. dokumenty te zostały wymienione,

co oznacza, że istniały. Jeżeli zatem podatnicy wskazali w odwołaniu sprawę zawie-

rającą dokumenty, Izba Skarbowa powinna - stosownie do zasad określonych w art.

122 i 187 Ordynacji podatkowej - zapoznać się z aktami tej sprawy i dopuścić dowód

z powołanych dokumentów. Mogły one bowiem mieć istotne znaczenie dla rozstrzy-

gnięcia sprawy (art. 188 Ordynacji). Prowadząc postępowanie w sprawie określenia

zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych organy podatkowe obu in-

stancji były obowiązane zebrać materiał dowodowy i w sposób wyczerpujący go roz-

patrzyć. Nie zwalniała ich z tego obowiązku okoliczność, że taki sam materiał dowo-

dowy powinien być zgromadzony w odrębnym, prowadzonym w stosunku do wspól-

ników postępowaniu i że do akt sprawy zostały załączone kserokopie decyzji wyda-

nych w tym postępowaniu.

Słusznie podatnicy zarzucili w skardze, że zarówno w decyzji Pierwszego

Urzędu Skarbowego w K., jak również w decyzji Izby Skarbowej, organy te nie usto-

7

sunkowały się do dowodów w postaci dokumentów wymienionych w protokole z 12

grudnia 1997 r. jako związanych z fakturami korygującymi. Pierwszy Urząd Skarbowy

w K. nie zauważył, że takie dokumenty istniały, zaś z akt podatkowych wynika, że

Izba Skarbowa nie przeprowadziła dowodu z tych dokumentów, akta nie zawierają

bowiem ich kopii, zaś nic nie wskazuje na to, by Izba zwróciła się do Urzędu Kontroli

Skarbowej w S. o przesłanie akt sprawy, do której dowody zostały złożone. Zebrany

przez organy podatkowe materiał dowodowy był zatem niekompletny. W tych oko-

licznościach -zdaniem Rzecznika - nie sposób zaakceptować stanowiska Sądu za-

prezentowanego w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż ocena dowodów dokona-

na przez Izbę Skarbową nie nosiła cechy dowolnej, zaś zarzuty skarżących o nie-

ustosunkowaniu się do dowodów wymienionych w protokole z dnia 12 grudnia 1997

r. jako związanych z fakturami korygującymi - a wskazanych precyzyjnie w odwołaniu

- stanowiły jedynie polemikę z oceną tych dowodów. Nie można bowiem polemi-

zować z oceną, której nie było. W konkluzji rewidujący stwierdził, że Sąd nie wziął

pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach postępo-

wania podatkowego i nie zbadał go w sposób wyczerpujący, nie uwzględnił również

słusznych zarzutów skargi, przez co jego ocena była dowolna i nie znajduje w tym

materiale potwierdzenia.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Obie podstawy rewizji nadzwyczajnej zostały przekonywająco wykazane w jej

uzasadnieniu. Zgodzić się trzeba z rewidującym, że źródłem wadliwego rozstrzy-

gnięcia sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny jest przyjęte w wyroku, restryk-

cyjne dla podatników, wyjaśnienie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od

osób fizycznych, w tej części tego przepisu (jego pierwszego zdania), która zezwala

na wyłączenie z przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej „wartości zwró-

conych towarów”.

Powstałe w sprawie zagadnienie polegało na ocenie zawartego w tym prze-

pisie warunku zwrócenia towaru podatnikowi w odniesieniu do sprzedaży określo-

nych produktów spożywczych (mięsa) kontrahentom zagranicznym, w ramach której

- według twierdzeń podatników - nabywcy, w drodze uzgodnionych ze sprzedawcą

czynności, nie przyjęli części towaru z powodu jego wadliwości („zepsucia się”), ale

do faktycznego przekazania tych zepsutych partii towaru sprzedawcy nie dochodziło

8

ze względu na szczególne warunki obrotu zagranicznego, a w szczególności ograni-

czenia transferów przez granicę wynikających z powodów ochrony sanitarnej.

Punktem wyjścia dla rozwiązania wynikłego w sprawie zagadnienia prawnego

było stwierdzenie przez Naczelny Sąd Administracyjny, że w przypadku szczególnej

sytuacji związanej ze sprzedażą eksportową towarów łatwo psujących się (surowców

i produktów spożywczych) - na gruncie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym

od osób fizycznych - dopuszczalne jest wyłączenie z podlegającego podatkowi przy-

chodu „wartości zepsutych towarów mimo nie dokonania ich zwrotu, pod warunkiem

wszakże, że ich likwidacja zostanie należycie udokumentowana”.

W zacytowanej tezie dwie rzeczy nasuwają zastrzeżenia. Po pierwsze, chodzi

o sugerowane w niej wyjście poza zakres interpretowanego przepisu przez zastoso-

wanie go do wskazanej sytuacji „mimo niedokonania zwrotu” towaru zepsutego.

Tymczasem opisana sytuacja (według jej opisu wynikającego z twierdzeń podatni-

ków) powinna być kwalifikowana w obrębie zakresu pojęcia „wartości zwróconych

towarów”, o którym mowa w omawianym przepisie. Nie ma bowiem podstaw, ażeby

znaczenie tych pojęć ograniczać do sytuacji faktycznych zwrotu towarów rozumiane-

go tylko jako ponowne „zwrotne” uzyskanie bezpośredniego („fizycznego”) posiada-

nia towaru. W ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, z której przychody

objęte są przedmiotową regulacją prawa podatkowego, mieszczą się różnego typu

stosunki prawne (na przykład sprzedaż), w których może powstawać uprawnienie po

stronie nabywcy (na przykład z tytułu rękojmi za wady) do odstąpienia od umowy w

określonej części. Może też wchodzić w rachubę - jak to twierdzili podatnicy -

umowne uzgodnienie na przykład odpowiedniego „postępowania reklamacyjnego”, a

w jego ramach, sposobu realizacji uprawnienia do zwrotu sprzedawcy wadliwych

partii towaru, przez ich zniszczenie (w tym wypadku - utylizację). Dla ilustracji tego

typu dopuszczalnych mechanizmów uregulowania (także umownego) stosunków

prawnych na tle działalności gospodarczej związanej z obrotem towarami, można tu

wskazać na przykład, na art. 567 § 1 k.c., z którego wynika, że sprzedawca odpowie-

dzialny z powodu wady fizycznej rzeczy nadesłanej kupującemu z innej miejscowości

(w rozważanym przypadku - z innego państwa) może postąpić ze zwracaną mu rze-

czą według swego uznania, a ewentualne odesłanie rzeczy (jej zwrot w znaczeniu

bezpośredniego przekazania) powinno poprzedzać porozumienie się kupującego ze

sprzedawcą.

9

Drugie zastrzeżenie do tezy zaskarżonego wyroku dotyczy uwarunkowania

skutków prawnych zwrotu towaru od tego, ażeby wadliwy towar został zlikwidowany,

a ta likwidacja „została należycie udokumentowana”. Rację ma Rzecznik Praw Oby-

watelskich w swym wywodzie stwierdzającym, że w ramach interpretowanego prze-

pisu nie ma takich warunków, jakie przyjął NSA. Jest tam bowiem jeden tylko waru-

nek „zwrócenia towarów” bez dalszych przesłanek ograniczających zakres tego poję-

cia, na przykład co do sposobu przedmiotowego zwrotu towarów i co do możliwości

jego wykazywania w postępowaniu podatkowym. Wydaje się, że w ocenie prawnej

zaskarżonego wyroku nie ma dostatecznego rozróżnienia między treścią normy

prawnej (przesłankami przepisu prawa materialnego) a kwestiami wynikającymi w

toku postępowania (przesłankami z zakresu przepisów postępowania) dotyczącymi

wyjaśniania (dowodzenia) określonych przesłanek istotnych z punktu widzenia sub-

sumcji przepisu prawa materialnego.

Przechodząc do procesowej (por. art. 3931

pkt 2 k.p.c.) podstawy rewizji nad-

zwyczajnej, Sąd Najwyższy podzielił zarzuty rewizji nadzwyczajnej, że istotne oko-

liczności sprawy - okoliczności, o których była wyżej mowa odnośnie wyłączenia z

przychodu wartości zwróconych towarów - nie zostały wyjaśnione w toku postępowa-

nia podatkowego, a NSA wadliwie - z naruszeniem wskazanych przez Rzecznika

Praw Obywatelskich przepisów prawa procesowego - zaakceptował po pierwsze,

brak wyjaśnienia wskazanej przesłanki z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodo-

wym od osób fizycznych i po drugie, bezpodstawne przyjęcie, iż rozstrzygnięcie Izby

Skarbowej wynika z uwzględnienia całego dostępnego w sprawie materiału dowodo-

wego. O zasadności procesowych zarzutów rewizji nadzwyczajnej dobitnie świadczy

zupełnie inny wynik postępowania sądowo-administracyjnego dotyczącego takiego

samego stanu faktycznego w sprawie zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Ad-

ministracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego w Gdańsku z dnia 19 października 2001 r.

[...]. W sprawie tej NSA dysponował dokumentami, na które powoływali się także

skarżący w sprawie niniejszej, i które - jak to przekonywająco wykazał Rzecznik Praw

Obywatelskich - powinny być rozpatrzone.

Z powyższych przyczyn, skoro rewizja nadzwyczajna miała usprawiedliwione

podstawy, podlegała uwzględnieniu według zgłoszonego wniosku (art. 39313

§ 1

k.p.c.).

========================================