V CKN 151/01

Wyrok z dnia 13 maja 2003 r., V CKN 151/01

W postępowaniu o wyrównanie szkody wyrządzonej decyzją organu

podatkowego, po uchyleniu tej decyzji lub stwierdzeniu jej nieważności przez

Naczelny Sąd Administracyjny, miały zastosowanie – także przed wejściem w

życie art. 8 pkt 5 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy –

Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169,

poz. 1387) – przepisy art. 260 i 261 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –

Ordynacja podatkowa (Dz.U. 137, poz. 926 ze zm.).

Sędzia SN Lech Walentynowicz (przewodniczący, sprawozdawca)

Sędzia SN Józef Frąckowiak

Sędzia SN Elżbieta Skowrońska-Bocian

Sąd Najwyższy w sprawie z powództwa Witolda J. przeciwko Skarbowi

Państwa, I Urzędowi Skarbowemu w B.-B. o zapłatę, po rozpoznaniu na

posiedzeniu niejawnym w Izbie Cywilnej w dniu 13 maja 2003 r., kasacji powoda od

wyroku Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 19 grudnia 2000 r.

uchylił zaskarżony wyrok oraz wyrok Sądu Okręgowego w Bielsku-Białej z

dnia 24 maja 2000 r. i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania i

orzeczenia o kosztach postępowania za wszystkie instancje.

Uzasadnienie

Powód Witold J. domagał się od pozwanego Skarbu Państwa, Pierwszego

Urzędu Skarbowego w B.-B. odszkodowania w wysokości 1 309 379 zł z

należnościami ubocznymi, w następstwie wyegzekwowania od niego przez

pozwanego nienależnych świadczeń podatkowych z odsetkami i kosztami.

Wyrokiem z dnia 24 maja 2000 r. Sąd Okręgowy w Bielsku-Białej, po

rozpoznaniu sprzeciwu pozwanego od wyroku zaocznego z dnia 19 kwietnia

2000 r., uchylił zaskarżone orzeczenie i odrzucił pozew.

Z ustaleń sądowych wynikało, że decyzją z dnia 9 kwietnia 1996 r., nr (...),

Pierwszy Urząd Skarbowy w B.-B. „przeniósł” na pozwanego, jako członka zarządu

„K.E.”, spółki z o.o. w B.-B., jej zobowiązania podatkowe na podstawie art. 298 § 1

k.h. Izba Skarbowa w B.-B. utrzymała tę decyzję w mocy. W wyniku skargi powoda,

Naczelny Sąd Administracyjny – Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach wyrokiem z

dnia 14 lipca 1999 r., I SA/Ka 2416/97 stwierdził nieważność obu tych decyzji

podatkowych. Pismem z dnia 23 listopada 1999 r. powód zażądał od pozwanego

zwrotu wyegzekwowanych już należności podatkowych z odsetkami i kosztami.

Pismem z dnia 17 grudnia 1999 r. pozwany odmówił zapłaty z racji istnienia

dalszych zaległości podatkowych spółki „K.E.”.

Sąd Okręgowy stwierdził, że rozpoznawana sprawa dotyczy skutków

prawnych decyzji podatkowych, co wskazuje na właściwość przepisów ustawy z

dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm. –

dalej: „Ord.pod.”) odnoszących się do odpowiedzialności za szkodę wyrządzoną

m.in. decyzjami uznanymi za nieważne (art. 260-261). Przepisy te dotyczą –

zdaniem Sądu – tylko sytuacji, gdy do uchylenia lub stwierdzenia nieważności

decyzji doszło w postępowaniu wewnątrzpodatkowym, nie obejmują natomiast

następstw uchylenia (stwierdzenia nieważności) decyzji podatkowych przez

Naczelny Sąd Administracyjny. Również art. 60 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o

Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm. – dalej:

"u.NSA") nie odwołuje się do art. 260-261 Ord.pod., tylko do art. 160 k.p.a. W

konsekwencji, w zakresie nie uregulowanym przepisami Ordynacji, należy stosować

art. 160 k.p.a. z wszystkimi konsekwencjami.

W ocenie Sądu Okręgowego, pismo Pierwszego Urzędu Skarbowego w B.-B.

z dnia 17 grudnia 1999 r., odmawiające wypłaty odszkodowania, nie jest decyzją

administracyjną w rozumieniu art. 107 k.p.a., w związku z czym postępowanie

administracyjne o wypłatę odszkodowania nie zostało jeszcze zakończone. W

konsekwencji istnieje czasowa niedopuszczalność drogi uzasadniające odrzucenie

pozwu na podstawie art. 199 § 1 pkt 1 k.p.c.

Stanowisko te podzielił Sąd Apelacyjny w Katowicach, oddalając apelację

powoda (skorygowana została jedynie wysokość orzeczonych kosztów procesu).

W kasacji powód wniósł o uchylenie obu wyroków i przekazanie sprawy

Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Skarżący powołał się na obie podstawy kasacyjne, zarzucając naruszenie art.

199 § 1 pkt 1 k.p.c. oraz wskazując na niewłaściwe zastosowanie art. 60 u.NSA w

związku z art. 260-261 Ord.pod., art. 107 i 160 k.p.a.

Zdaniem powoda, droga sądowa w rozpoznawanej sprawie była otwarta.

Zarówno przez dopuszczalne zastosowanie art. 260 i 261 Ord.pod., jak również –

przy przyjętej w zaskarżonym wyroku koncepcji prawnej – przez uznanie pisma

pozwanego z dnia 17 grudnia 1999 r. za decyzję administracyjną załatwiającą

odmownie wniosek odszkodowawczy powoda.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Przesłanką dochodzenia przez powoda roszczenia odszkodowawczego w tej

sprawie było wyegzekwowanie od niego nienależnych świadczeń podatkowych na

podstawie administracyjnych decyzji podatkowych uznanych przez Naczelny Sąd

Administracyjny za nieważne. Powód w dniu 23 listopada 1999 r. zwrócił się do

pozwanego o wypłatę odszkodowania, jednakże bezskutecznie. O odrzuceniu

pozwu zadecydował pogląd o nieobowiązywaniu przepisów Ordynacji podatkowej

do roszczeń odszkodowawczych będących następstwem uchylenia bądź

stwierdzenia nieważności decyzji podatkowych przez Naczelny Sąd Administracyjny

oraz uznanie, że sprawa odszkodowawcza, którą wszczęto przed organem

podatkowym w trybie art. 160 k.p.a., nie została zakończona.

Postępowanie odszkodowawcze, którego podstawę prawną stanowi art. 160

k.p.a., jest dwufazowe. Niezakończenie pierwszego etapu (administracyjnego) czyni

drogę sądową czasowo niedopuszczalną. Otwarcie jej następuje z momentem

wydania decyzji administracyjnej (jednoinstancyjnie), która nie zadawala strony

poszkodowanej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 sierpnia 1981 r., IV CR

260/81, OSPiKA 1982, nr 5-6, poz. 69 oraz z dnia 5 listopada 1986 r., II CR 292/86,

OSPiKA 1989, nr 2, poz. 34). Milczenie organu administracyjnego nie jest

substratem decyzji; wymuszenie jej wydania następuje w trybie skargowym (zob.

postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 sierpnia 1988 r., IV CZ 111/88, OSP

1990, nr 1-3, poz. 87 oraz postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z

dnia 5 marca 1997, II SAB 142/96, ONSA 1998, nr 1, poz. 17 i z dnia 9 października

1997 r., IV SAB 88/97, OSP 1998, nr 9, poz. 160).

Brak właściwej reakcji strony pozwanej na zgłoszenie żądania

odszkodowawczego przez powoda został oceniony przez oba Sądy jako milczenie

organu podatkowego (uzasadniające wszczęcie postępowania skargowego). Ten

problem został jednak inaczej uregulowany w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. –

Ordynacja podatkowa Art. 261 Ord.pod. stanowi mianowicie, że za odmowę wypłaty

odszkodowania uważa się również niewydanie decyzji w terminie 2 miesięcy od

dnia wniesienia żądania przez stronę, a wniesienie powództwa w tym przypadku

może nastąpić w każdym czasie. Rozwiązanie to upraszcza i racjonalizuje tryb

odszkodowawczy i lepiej chroni interes poszkodowanego. Zastosowanie tego trybu

dla roszczenia powoda otwarłoby – jak trafnie zauważył Sąd Apelacyjny – drogę

sądową w rozpoznawanej sprawie. Istotna jest więc odpowiedź na pytanie, czy

dopuszczalne jest rozpoznanie żądania odszkodowawczego powoda według zasad

określonych w art. 260-261Ord.pod. Za udzieleniem pozytywnej odpowiedzi,

aprobowanym przez Sąd Najwyższy w składzie orzekającym, przemawiają

następujące argumenty.

Ordynacja podatkowa jest w stosunku do Kodeksu postępowania

administracyjnego ustawą nową, regulującą w sposób odrębny m.in.

odpowiedzialność Skarbu Państwa za szkodę poniesioną przez stronę wskutek

wydania wadliwych decyzji podatkowych określonych w art. 260 § 1 i 2 Ord.pod. –

w tym decyzji uznanych w przepisanym trybie za nieważne. Trafny jest więc

wyrażony w literaturze przedmiotu pogląd, że przepisy art. art. 260-261 Ord.pod. są

samodzielną i wyłączną podstawą tak określonej odpowiedzialności Skarbu

Państwa. Artykuł 307 Ord.pod. znowelizował art. 3 k.p.a. i w konsekwencji

przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego z zasady nie stosuje się do

spraw uregulowanych w Ordynacji podatkowej (wskazane wyłączenia nie odnoszą

się do działu II Ordynacji podatkowej, obejmującego m.in. przepisy

odszkodowawcze). Autonomia przepisów Ordynacji podatkowej w stosunku do

przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego jest jednoznacznie

akcentowana w judykaturze (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 stycznia

2003 r., III RN 234/01, OSNPUSSP 2004, nr 4, poz. 54).

Odrębność przepisów odszkodowawczych zamieszczonych w Ordynacji

podatkowej wskazuje na potrzebę zachowania przewidzianych tam zasad

odpowiedzialności Skarbu Państwa do wszystkich przypadków wyrządzenia szkody

przez decyzje organów podatkowych, niezależnie od tego, kto był uprawniony do

uchylenia bądź stwierdzenia nieważności wadliwych decyzji. Nie sposób przyjąć z

przyczyn systemowych, przy założeniu istnienia racjonalnej legislacji, iżby

funkcjonował w obrębie odszkodowawczych spraw podatkowych dualizm procedur

(art. 260-261 oraz art. 160 k.p.a.), uruchamiany przez okoliczności przypadkowe

(zaskarżenie bądź niezaskrżenie decyzji podatkowej do Naczelnego Sądu

Administracyjnego).

Według stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2003 r., art. 60 u.NSA – określając

skutki odszkodowawcze uchylenia bądź stwierdzenia nieważności decyzji – odsyłał

do uregulowania określonego w art. 160 k.p.a. Nie odsyłał do przepisów Ordynacji

podatkowej (ustawy późniejszej), jednakże treść art. 260 Ord.pod. dowodzi

uniwersalności przepisów Ordynacji dla wszystkich spraw odszkodowawczych

przeciwko Skarbowi Państwa z racji wyrządzenia szkody przez wadliwe decyzje

organów podatkowych. Przepis ten nie określa bowiem podmiotu uprawnionego do

uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji, czyni tylko przesłanką

odszkodowawczą fakt „zniweczenia” decyzji w sposób przewidziany prawem. Nie

wyłącza więc Naczelnego Sądu Administracyjnego jako uprawnionego podmiotu

„kasacyjnego”, bo tego czynić nie może. Kompetencja Naczelnego Sądu

Administracyjnego w sprawach podatkowych nie musi wynikać z przepisów

Ordynacji podatkowej, gdyż ma on generalną kompetencję do kontroli decyzji

administracyjnych (art. 1 i 29 ustawy o NSA).

Artykuł 260 Ord.pod. jest przepisem szczególnym wobec art. 160 k.p.a.

Obliguje więc do zastosowania właściwej mu procedury odszkodowawczej do

wszystkich następstw uchylenia bądź stwierdzenia nieważności decyzji

podatkowych, także wówczas, gdy „kasatorem” był Naczelny Sąd Administracyjny.

Od 1 stycznia 2003 r. obowiązuje znowelizowany art. 60 ustawy o NSA,

potwierdzający całkowitą odrębność trybu odszkodowawczego w sprawach

podatkowych, określonego w art. 260-261 Ord.pod. (por. art. 8 pkt 5 ustawy z dnia

12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie

niektórych innych ustaw – Dz.U. Nr 169, poz. 1387). Taka odrębność, z przyczyn

poprzednio omówionych, istniała również przed nowelizacją.

Konsekwencją obowiązywania w sprawie odszkodowawczej powoda trybu

określonego w art. 260-261 Ord.pod. jest potwierdzenie istnienia drogi sądowej w

tej sprawie. Oczywisty jest bowiem fakt złożenia wniosku odszkodowawczego przez

Witolda J. do właściwego organu we właściwym czasie (art. 261 § 2 i 6 Ord.pod.), a

nie istnieje potrzeba rozstrzygnięcia kontrowersji co do charakteru prawnego pisma

odmownego strony pozwanej z dnia 17 grudnia 1999 r. Nie było bowiem podstaw

do odrzucenia pozwu; zarówno wówczas, gdy pismo te było decyzją

administracyjną, jak i wtedy, gdy wystąpiło „milczenie” organu podatkowego (art.

261 § 4 i 5 Ord.pod.). Po otwarciu drogi sądowej (II stadium) sąd powszechny nie

kontroluje stanowiska organu administracyjnego, lecz rozpoznaje sprawę

odszkodowawczą od początku.

Należało w konsekwencji uchylić zaskarżony wyrok oraz wyrok Sądu

Okręgowego w Bielsku-Białej z dnia 24 maja 2000 r. i przekazać sprawę Sądowi

pierwszej instancji do ponownego rozpoznania (art. 393-13

§ 1 k.p.c. i art. 108 § 2

k.p.c.).

Przekazana sprawa znajduje się obecnie w fazie rozpoznania sprzeciwu

pozwanego od wyroku zaocznego z dnia 19 kwietnia 2000 r.