IV CSK 109/05

Sygn. akt IV CSK 109/05

WYROK

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 10 marca 2006 r.

Sąd Najwyższy w składzie :

SSN Antoni Górski (przewodniczący, sprawozdawca)

SSN Józef Frąckowiak

SSN Iwona Koper

Protokolant Bogumiła Gruszka

w sprawie z powództwa "E." Spółki z o.o.

przeciwko Skarbowi Państwa - Urzędowi Skarbowemu w S.

o zapłatę,

po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Cywilnej

w dniu 10 marca 2006 r.,

skargi kasacyjnej strony pozwanej

od wyroku Sądu Apelacyjnego

z dnia 11 maja 2005 r.,

oddala skargę kasacyjną.

2

Uzasadnienie

Sąd Okręgowy w G. wyrokiem z dnia 22 października 2004 r. zasądził od

pozwanego Skarbu Państwa - Urzędu Skarbowego w S. na rzecz powodowej „E.”

spółki z o.o. kwotę 134.639,45 zł z ustawowymi odsetkami od 9 kwietnia 2003 r. i

kosztami procesu. Podstawą tego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia

faktyczne:

Powodowa spółka została założona w dniu 17 kwietnia 2001 r. Zajmowała

się przemiałem zboża oraz wytwarzaniem otrąb i produktów z mąki, szybko

opanowując rynek lokalny, na którym nie miała konkurencji. W dniu 29 maja 2001 r.

powódka kupiła od Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego „W......."

wytwornicę lodu „C." na podstawie faktury VAT nr 541/2001, a w dniu 31 maja od

spółki z o.o. „M. - Max" konstrukcję hali stalowej wraz z 19 sztukami betonowych

podwalin fundamentowych na fakturę VAT na 23/2001. Powódka dokonała

potrącenia podatku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej o kwoty VAT - u

z obu tych faktur.

Przeprowadzona w dniu 17 lipca 2001 r. kontrola skarbowa w powodowej

spółce zakwestionowała dopuszczalność tych potrąceń. Jeśli chodzi o fakturę

541/2001, stwierdzono, że firma „W.................." nie posiada jej kopii, z czego

wyprowadzono wniosek, że nie było podstawy do dokonania potrącenia

wspomnianego podatku. Z kolei, według oceny kontrolujących, zakup konstrukcji

stalowej od firmy „M. - Max" dotyczył towaru, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 5

ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku

akcyzowym, jako budowle używane, które są zwolnione do opodatkowania

podatkiem VAT. Wystawienie faktur VAT nr 23/2001 na ten przedmiot zakupu było

więc nieuzasadnione, a zatem bezpodstawne też było dokonane przez powodową

spółkę potrącenie podatku o kwotę VAT - u z tej faktury. Na podstawie tych ustaleń

urząd skarbowy uznał, że na skutek bezpodstawnych potrąceń podatku o kwoty

VAT - u z obu tych faktur, powodowa spółka ma zaległości podatkowe za miesiące

maj i lipiec 2001 r. W dniu 25 października 2001 r. wydana została na podstawie

art. 33 § 2 ordynacji podatkowej decyzja zabezpieczająca należność podatkową

3

w kwocie 63.063 zł - przed wydaniem decyzji o ustaleniu zaległości podatkowej

z tego tytułu. Zabezpieczenia dokonano w ten sposób, że najpierw zajęto rachunek

bankowy powódki, a następnie przelano tę kwotę na rachunek Urzędu

Skarbowego. Decyzja o ustaleniu wysokości zaległości podatkowej w kwocie

63.063 zł została wydana przez Urząd Skarbowy w S. w dniu 28 listopada 2001 r.,

co spowodowało, zgodnie z art. 33 § 4 pkt 2 ordynacji podatkowej, wygaśnięcie

decyzji z dnia 25 października o zabezpieczeniu należności podatkowych. Z tej

przyczyny Urząd Skarbowy decyzją z dnia 17 grudnia 2001 r. umorzył

postępowanie odwoławcze wywołane odwołaniem powódki od decyzji

o zabezpieczeniu z dnia 25 października. Na skutek odwołania powódki od decyzji

z dnia 28 listopada 2001 r. ustalającej zaległości powoda, Izba Skarbowa decyzją

z dnia 28 maja 2002 r. uchyliła zaskarżoną decyzję i ustaliła kwotę zwrotu różnicy

podatku w wysokości 24.393 zł, zaległość podatkową na kwotę 9.750 zł, odsetki za

zwłokę w kwocie 1.281,90 zł oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe na kwotę

2.281 zł. W dniu 20 czerwca 2002 r. powódka wniosła skargę na decyzję Izby

Skarbowej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podtrzymując stanowisko,

że nie miała żadnych zaległości podatkowych. Izba Skarbowa w odpowiedzi na

skargę w dniu 27 września 2002 r. uchyliła w całości swoją decyzję z dnia 28 maja

2002 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w S. z dnia

28 listopada 2001 r. i umorzyła postępowanie w sprawie zaległości podatkowej

powódki z tytułu podatku od towarów i usług, uznając, że nie było podstaw do

ustalania tej zaległości. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia

12 grudnia 2002 r. umorzył postępowanie przed tym Sądem, jako

bezprzedmiotowe.

Pozwany Urząd Skarbowy dokonywał w 2002 r. sukcesywnego zwrotu

pobranych od powódki kwot podatku. W sprawie niniejszej powódka dochodzi

zasądzenia odszkodowania za straty poniesione na skutek bezpodstawnego, jak

się okazało, przejęcia jej środków finansowych w kwocie 63.063 zł, których nie

mogła przeznaczyć na inwestowanie i dalszy rozwój firmy. Spowodowało to

ograniczenie jej działalności, gdyż nie miała odpowiednich środków na zakup zboża

do przemiału i przerobu i pociągnęło przejściową utratę lokalnego rynku zbytu.

Jednocześnie powódka musiała w tym czasie ponosić koszty działalności w postaci

4

pokrycia kosztów energii, zobowiązań z tytułu zawartych umów oraz wynagrodzeń

pracowniczych. Straty te szacuje na łączną kwotę 144.626,17 zł. Sąd Okręgowy

uznał, że roszczenie powódki znajduje usprawiedliwienie co do zasady w treści art.

77 Konstytucji, gdyż poniosła ona szkodę na skutek niezgodnych z prawem aktów

władczych strony pozwanej. Jeśli chodzi o fakturę VAT 541/2001, to organ

podatkowy nie dołożył starań aby ustalić, czy sprzedawca odprowadził podatek

w niej wskazany do właściwego urzędu skarbowego, „choć posiadał ku temu

odpowiednie instrumenty". Z kolei w przypadku faktury VAT nr 23/2001 organ

podatkowy dokonał błędnej interpretacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz

o podatku akcyzowym, uznając, że od wymienionego w tej fakturze towaru podatek

VAT nie przysługuje. W konsekwencji tych błędów doszło do zabezpieczenia

należności podatkowych, które nie istniały. Niezgodne z prawem decyzje

podatkowe wyrządziły powódce szkodę w postaci lucrum cessans (art. 361 § 2

k.c.), którą pozwany Skarb Państwa obowiązany jest powetować. Wyliczoną przez

biegłego wysokość szkody Sąd pomniejszył o kwotę odsetek ustawowych

zwróconych powódce, przyjmując, że odsetki te mają funkcje kompensacyjną

i odszkodowawczą, w związku z czym ich suma powinna zmniejszać należne

powódce odszkodowanie. Dlatego powództwo zostało uwzględnione do wysokości

134. 639,45 zł, a w pozostałej części oddalone, jako niezasadne.

Apelacja pozwanego od tego rozstrzygnięcia została oddalona wyrokiem

Sądu Apelacyjnego z dnia 11 maja 2005 r. Sąd Apelacyjny podzielając ustalenia

Sądu Okręgowego uznał, że podstawą prawną przypisania odpowiedzialności

pozwanemu Skarbowi Państwa jest art. 417 k.c. w brzmieniu obowiązującym w

dacie wyrządzenia szkody, którego zastosowanie wymagało wystąpienia

obiektywnej przesłanki w postaci działania funkcjonariusza publicznego

niezgodnego z prawem, niezależnie od jego zawinienia. Ponieważ bezprawne

działanie funkcjonariuszy pozwanego zostało wykazane, uwzględnienie

powództwa było usprawiedliwione, a kwestionująca to orzeczenie apelacja

podlegała oddaleniu, jako niezasadna.

W skardze kasacyjnej pozwany zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe

zastosowanie art. 417 k.c. i na tej podstawie wniósł o uchylenie skarżonego wyroku

5

i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, albo o orzeczenie co do istoty

sprawy i oddalenie powództwa.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

W sprawie chodzi o naprawienie szkody wyrządzonej powódce na skutek

decyzji pozwanego z dnia 25 października 2001 r., zabezpieczającej należność

podatkową powodowej spółki, ustaloną następnie decyzją tegoż Urzędu

Skarbowego w S. z dnia 28 listopada 2001 r. Nie ulega wątpliwości,

że, ze względu na datę tej decyzji, podstawą odpowiedzialności pozwanego

Skarbu Państwa jest art. 417 § 1 k.c. w jego pierwotnej wersji, z tym tylko, że

w rozumieniu ustalonym przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia

2001 r. SK 18/00 (OTK 2001, nr 8, poz. 14), nawiązującym do treści art. 77 ust. 1

Konstytucji, czyli jako odpowiedzialność za niezgodne z prawem działanie organu

władzy publicznej. W stanie prawnym znajdującym zastosowanie do tej

odpowiedzialności brak było odpowiednika obecnie obowiązującego art. 4171

§ 1

i 2 k.c., co oznaczało, że na sąd orzekający spadał ciężar ustalenia i oceny czy

działanie organu władzy w formie decyzyjnej było niezgodne z prawem

w rozumieniu art. 417 § 1 k.c. w zw. z art. 77 ust. 1 Konstytucji. Trudność tego

zadania polegała na tym, że, jak zaznaczył to Trybunał Konstytucyjny

w uzasadnieniu powołanego wyroku, przepisów tych nie należy rozumieć w ten

sposób, ze każda wadliwość prawna decyzji stwarza podstawę do

odpowiedzialności odszkodowawczej Skarbu Państwa. Nie ma więc podstaw do

przyjęcia stanowiska, że każde orzeczenie lub decyzja uchylona w toku instancji

może być uznana w rozumieniu tych przepisów za niezgodną z prawem i tym

samym rodzić odpowiedzialność odszkodowawczą (tak też m.in. Sąd Najwyższy

w uzasadnieniu postanowienia z dnia 30 maja 2003 r., III CZP 34/03 (nie publ.).

W niniejszej sprawie stopień tej trudności jest znacznie złagodzony przez

fakt, że prawnej oceny poprawności postępowania Urzędu Skarbowego, w kwestii

związanej najpierw z zabezpieczeniem należności podatkowej a potem

z ustaleniem jej wysokości, dokonała Izba Skarbowa w G. w decyzji z dnia 29

września 2002 r., uchylając własną decyzję z dnia 28 maja 2002 r. oraz decyzję

Urzędu Skarbowego w S. z dnia 28 listopada 2001 r. i umarzając postępowanie w

6

sprawie. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że jeśli chodzi o fakturę nr

541/2001, to jej oryginał jest w posiadaniu powodowej spółki, jako nabywcy towaru,

natomiast pozostała u zbywcy kopia uległa zniszczeniu. W takiej sytuacji, zgodnie z

§ 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w

sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz

o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 109, poz. 1245, ze zm.), gdy wystawca takiej

faktury uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla

podatku od towarów i usług, to faktura ta stanowi podstawę do obniżenia podatku

należnego oraz do zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Z

protokołu kontroli przeprowadzonej w dniu 5 września 2001 r. w firmie zbywcy

wynika, że faktura ta została ujęta w rejestrze sprzedaży za maj 2001 r. i następnie

w deklaracji VAT - 7 za ten miesiąc. Oznacza to, zdaniem Izby Skarbowej, że „brak

było podstaw do kwestionowania prawa spółki „E." do ujęcia w rozliczeniu za maj

2001 r. podatku naliczonego, wynikającego z faktury nr 541/2001. Taka ocena

organu nadrzędnego pozwalała w pełni przyjąć Sądom, że obciążenie powodowej

spółki podatkiem, odliczonym przez nią z tej faktury, było niezgodne z powołanym

przepisem rozporządzenia, a zatem niezgodne z prawem w rozumieniu art. 417 k.c.

Podobnie przedstawia się sprawa z fakturą nr 23/2001, wystawioną przez

Przedsiębiorstwo „M. - Max" na zakupiony przez powódkę fragment konstrukcji

stalowej hali. Jest bezsporne, że elementy tej konstrukcji nie były zmontowane u

zbywcy, stąd też, jak przyjmuje Izba Skarbowa, nie można uznać, żeby mogły one

w jakikolwiek sposób służyć spółce „M. - Max" w prowadzonej przez nią

działalności gospodarczej. Nie były to zatem „towary używane" w rozumieniu art. 4

pkt 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz od

podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50, ze zm.). Dlatego faktura ta nie jest

fakturą, o której mowa w art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ dokumentuje

sprzedaż towaru podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na

zasadach ogólnych. Oznacza to, że nie ma do niej zastosowania § 50 ust. 4 pkt 3

cytowanego rozporządzenia, jak to błędnie przyjął Urząd Skarbowy. Naruszenie

przez ten Urząd przytoczonych przepisów ustawy o VAT i rozporządzenia

wykonawczego nie budziło, zdaniem Izby Skarbowej, wątpliwości, wobec czego

trafnie zostało zakwalifikowane przez Sądy orzekające, jako niezgodne z prawem w

7

rozumieniu art. 417 k.c. Kwestionowanie w skardze kasacyjnej tej kwalifikacji

prawnej jest więc chybione. Inną kwestią jest, czy szkoda, wyliczona przez biegłego

i zaakceptowana przez Sądy, jest w całości następstwem tych decyzji Urzędu

Skarbowego, podjętych niezgodnie z prawem. Kwestia ta uchyla się jednak spod

kontroli Sądu Najwyższego, ponieważ nie została objęta podstawą skargi (art.

39813

§ 1 k.p.c. Dlatego orzeczono jak w sentencji (39814

k.p.c.).

jz

/tp/