III CZP 141/07

Uchwała z dnia 21 lutego 2008 r., III CZP 141/07

Sędzia SN Marek Sychowicz (przewodniczący, sprawozdawca)

Sędzia SN Krzysztof Pietrzykowski

Sędzia SN Hubert Wrzeszcz

Sąd Najwyższy w sprawie masy upadłości Spółdzielni Obrotu Rolnego "A." w

C. przy uczestnictwie Elżbiety K., Krystyny S., Krystyny M. i Ewy J. w przedmiocie

wniosku syndyka o określenie wynagrodzenia ostatecznego, po rozstrzygnięciu w

Izbie Cywilnej na posiedzeniu jawnym w dniu 21 lutego 2008 r. zagadnienia

prawnego przedstawionego przez Sąd Okręgowy w Częstochowie postanowieniem

z dnia 31 sierpnia 2007 r.:

„Czy wynagrodzenie syndyka określone w art. 122 i 123 rozporządzenia

Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. – Prawo upadłościowe

(Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) jest opodatkowane podatkiem od towarów

i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i czy określone w art. 123

rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. –

Prawo upadłościowe (Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) oraz w

rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 kwietnia 1998 r. w sprawie

sposobu ustalania wynagrodzenia syndyka masy upadłości i zarządcy odrębnego

majątku (Dz.U. z 1998 r. Nr 55, poz. 358), stawki wynagrodzenia syndyka powinny

być podwyższone o podatek VAT?"

podjął uchwałę:

Sąd określa wysokość wynagrodzenia syndyka bez uwzględnienia

podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Postanowieniem z dnia 4 lipca 2007 r. Sąd Rejonowy w Częstochowie

przyznał Elżbiecie K., syndykowi masy upadłości Spółdzielni Obrotu Rolnego „A.” w

C., wynagrodzenie ostateczne w kwocie 165 188 zł. Określając wysokość

wynagrodzenia, Sąd nie uwzględnił podatku od towarów i usług.

W zażaleniu syndyk wniósł o jego uchylenie i przyznanie wynagrodzenia

podwyższonego o należny podatek od towarów i usług, a przy rozpoznawaniu

zażalenia powstało przytoczone na wstępie zagadnienie prawne budzące poważne

wątpliwości, które Sąd Okręgowy w Częstochowie przedstawił do rozstrzygnięcia

Sądowi Najwyższemu.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Wobec tego, że upadłość została ogłoszona przed dniem wejścia w życie

ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60,

poz. 535 ze zm. – dalej: „Pr.u.n.”) Sąd Rejonowy, stosownie do art. 536 tej ustawy,

przyznał syndykowi wynagrodzenie na podstawie przepisów rozporządzenia

Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. – Prawo upadłościowe

(jedn. tekst: Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm. – dalej: „Pr.upadł.”) i

rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 kwietnia 1998 r. w sprawie

sposobu ustalania wynagrodzenia syndyka masy upadłości i zarządcy odrębnego

majątku (Dz.U. Nr 55, poz. 358).

Według zapatrywania dominującego w doktrynie, syndyk jest wyznaczonym

przez sąd (art. 14 § 1 pkt 3 Pr.upadł.) organem postępowania upadłościowego, a

więc organem publicznym. Jak się powszechnie uznaje, wynagrodzenie syndyka

nie jest wynagrodzeniem za pracę ani należnością cywilnoprawną; jest

wynagrodzeniem o charakterze procesowym, przyznawanym przez sąd stosownie

do zakresu i trudności czynności wykonywanych przez syndyka (art. 122 § 2

Pr.upadł.).

Nie ma przepisu stanowiącego wprost, że wynagrodzenie syndyka podlega

podatkowi od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Opodatkowanie

wynagrodzenia syndyka tym podatkiem wynika z przepisów ustawy z dnia 11 marca

2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej: „ustawa

VAT”), według bowiem art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT

podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie

usług, o którym mowa w tym przepisie, rozumie się – stosownie do art. 8 ust. 1 pkt

3 ustawy VAT – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub

jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy

towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem

organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem

wynikającym z mocy prawa. Syndyk jest, według art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT,

podatnikiem podatku VAT jako osoba fizyczna wykonująca samodzielnie

działalność gospodarczą, do której zalicza się m.in. wszelką działalność

usługodawców, bez względu na rezultat takiej działalności.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 października

2006 r., I FSK 86/06 ("Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2007, nr 4, poz. 61),

wyłączenie wynagrodzenia syndyka z opodatkowania podatkiem VAT nie wynika z

uznania przez art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT, że wykonywanie czynności, z tytułu

których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (jedn. tekst: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz.

176 ze zm.) nie stanowi samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art.

15 ust. 1 tej ustawy, jeżeli z tytułu ich wykonywania osoby te są związane ze

zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek

prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane

czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i

odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Według tego wyroku, czynności wykonywane przez syndyka podlegają

opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przepisy art. 122-125 Pr.upadł. oraz przepisy rozporządzenia Ministra

Sprawiedliwości z dnia 16 kwietnia 1998 r. w sprawie sposobu ustalania

wynagrodzenia syndyka masy upadłości i zarządcy odrębnego majątku

wyczerpująco określają zasady ustalenia wynagrodzenia syndyka i jego

przyznawania przez sąd. Nie stanowią one, że przy ustaleniu wynagrodzenia

syndyka bierze się pod uwagę należny od tego wynagrodzenia podatek VAT ani że

ustalone wynagrodzenie podlega podwyższeniu o ten podatek. Również żadnych

norm w tym zakresie nie zawiera ani ustawa VAT i przepisy wydane na jej

podstawie, ani inne przepisy. Do wynagrodzenia syndyka, ze względu na art. 1 ust.

2 pkt 2 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz.U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.), nie

ma zastosowania art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, według którego w cenie, jeżeli na

podstawie odrębnych przepisów sprzedaż usługi podlega podatkowi VAT,

uwzględnia się ten podatek.

Nie ma takiego przepisu jak § 2 ust. 3 rozporządzeń Ministra Sprawiedliwości

z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz

ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu

(Dz.U. Nr 163, poz.1348 ze zm.) i w sprawie opłat za czynności radców prawnych

oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez

radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz.1349 ze zm.),

stanowiącego, że w sprawach, w których strona korzysta z pomocy prawnej

udzielonej przez adwokata (radcę prawnego) ustanowionego z urzędu opłatę za

czynności adwokata (radcy prawnego) z tytułu zastępstwa prawnego sąd

podwyższa o stawkę podatku VAT przewidzianą dla tego rodzaju czynności w

przepisach o podatku VAT, obowiązujących w dniu orzekania o tych opłatach.

Oznacza to, że sąd, przyznając syndykowi wynagrodzenie, nie ma podstawy do

uwzględnienia należnego od tego wynagrodzenia podatku VAT ani pośrednio, przez

wzięcie pod uwagę tego podatku przy określeniu wysokości wynagrodzenia, ani

bezpośrednio, przez podwyższenie przyznanego wynagrodzenia o ten podatek.

Nie bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia

prawnego jest, że zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 21 grudnia 2006 r.,

III CZP 127/06 (OSNC 2007, nr 10, poz. 150) sąd przyznaje biegłemu, będącemu

podatnikiem podatku VAT, wynagrodzenie bez uwzględnienia tego podatku, a w

myśl uchwały Sądu Najwyższego z dnia 25 stycznia 2007 r., III CZP 95/06 (OSNC

2007, nr 12, poz. 179) podatek VAT nie wchodzi w skład niezbędnych kosztów

procesu strony reprezentowanej przez adwokata z wyboru (art. 98 § 3 k.p.c.).

Uchwały te dotyczą należności, których charakter i regulacja ich ustalenia oraz

przyznawania są zbliżone do charakteru i regulacji ustalenia oraz przyznawania

wynagrodzenia syndyka.

Należy zauważyć, że rozstrzygnięcie przedstawionego zagadnienia prawnego

przy uwzględnieniu obowiązujących obecnie przepisów Prawa upadłościowego i

naprawczego nie prowadzi do odmiennych wniosków.

Przyznanie syndykowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu

podatkiem VAT bez uwzględnienia tego podatku jest oczywiście niekorzystne dla

syndyka; spełnienie przez syndyka obowiązku podatkowego powoduje, że

przyznane mu przez sąd i wypłacone wynagrodzenie zostaje pomniejszone o

podatek VAT. Sytuacja ta może jednakże ulec zmianie tylko w drodze zmiany

obowiązującej w tym zakresie regulacji prawnej.

Trzeba dodać, że beneficjentem obciążenia syndyka podatkiem VAT od

przyznanego mu wynagrodzenia może stać się masa upadłości lub upadły, co nie

znajduje merytorycznego uzasadnienia. Będzie tak jednak tylko wówczas, gdy

wynagrodzenie syndyka zostanie pokryte z masy upadłości lub przez upadłego (art.

232 ust. 1 lub 2 Pr.u.n.), gdy prowadzą oni działalność powodującą, że są

podatnikami podatku VAT i gdy zajdą przewidziane w ustawie VAT podstawy do

obniżenia kwoty podatku należnego od nich o kwotę podatku naliczonego i zwrotu

różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W szczególności nie nastąpi to

wtedy, gdy wynagrodzenie syndyka zostanie pokryte z zaliczki wpłaconej przez

wierzycieli na koszty postępowania upadłościowego (art. 232 Pr.u.n.), a fundusze

masy upadłości nie wystarczą na jej pokrycie (art. 233 Pr.u.n.).

Kierując się przytoczonymi względami Sąd Najwyższy podjął uchwałę, jak

wyżej (art. 390 k.p.c.).