I UK 138/08

Wyrok z dnia 9 grudnia 2008 r.

I UK 138/08

Umowa o zarządzanie przedsiębiorstwem (spółką) lub kontrakt mene-

dżerski wskazane w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku do-

chodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176

ze zm.) jako źródła przychodu z działalności wykonywanej osobiście, nie stano-

wią samodzielnej podstawy podlegania ubezpieczeniom społecznym z art. 6

ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń spo-

łecznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.), jeżeli są re-

alizowane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przewodniczący SSN Zbigniew Korzeniowski (sprawozdawca), Sędziowie SN:

Małgorzata Gersdorf, Zbigniew Hajn.

Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 grudnia

2008 r. sprawy z odwołania „G.” Spółki z o.o. w B. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń

Społecznych-Oddziałowi Wojewódzkiemu w B. z udziałem zainteresowanego Fran-

ciszka S. o podleganie obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym, na skutek

skargi kasacyjnej ubezpieczonego od wyroku Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z

dnia 6 lutego 2008 r. [...]

u c h y l i ł zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Sądowi Apelacyjnemu w

Białymstoku do ponownego rozpoznania oraz orzeczenia o kosztach postępowania

kasacyjnego.

U z a s a d n i e n i e

Sąd Apelacyjny w Białymstoku wyrokiem z 6 lutego 2008 r. oddalił apelację

Spółki z o.o. G. w B. od wyroku Sądu Okręgowego z 25 października 2007 r., odda-

lającego jej odwołanie od decyzji pozwanego organu rentowego z 7 grudnia 2006 r.,

stwierdzającej, że Franciszek S. - który jest zainteresowanym w sprawie - podlega od

1 stycznia 2004 r. obowiązkowym ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym i wy-

2

padkowemu, z tytułu umowy zlecenia - kontraktu menedżerskiego łączącego go z tą

Spółką, a podstawę składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne stanowią kwoty

wymienione w decyzji. W niespornym stanie sprawy zainteresowany zawarł z odwo-

łującą się Spółką 2 stycznia 2004 r. kontrakt menedżerski na zarządzanie przedsię-

biorstwem (spółką) i został przez Spółkę zgłoszony jedynie do ubezpieczenia zdro-

wotnego. Pozwany przyjął, że podstawę jego ubezpieczenia stanowił przepis o

ubezpieczeniu społecznym osób wykonujących zlecenie (art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z

13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - dalej jako ustawa

systemowa). Spółka i zainteresowany przyjmowali, że zarządzanie (kontrakt mene-

dżerski) wykonywane było przez zainteresowanego w ramach prowadzonej przez

niego działalności gospodarczej i wobec tego, że jest emerytem (wojskowym), to nie

podlegał z tego tytułu obowiązkowym ubezpieczeniom. Zainteresowany podał, że

prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa, zarządzania i usług. W

ramach tej działalności wykonuje umowę o zarządzenie przedsiębiorstwem zawartą

ze Spółką G. Przed Sądem Okręgowym dodał, że dla tej Spółki, na podstawie innej

umowy zawartej w 2005 r., świadczy jeszcze inne usługi w zakresie doradztwa go-

spodarczego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Wskazał też, że przedmiot jego dzia-

łalności gospodarczej obejmuje nadto wynajmowanie pomieszczeń własnych różnym

podmiotom oraz zarządzanie przedsiębiorstwami.

Sąd Okręgowy decyzję pozwanego uznał za prawidłową. W szczególności

stwierdził, że do kontraktu menedżerskiego oraz umowy o zarządzanie przedsiębior-

stwem stosuje się przepisy o zleceniu i stąd z takiego tytułu zainteresowany podlega

ubezpieczeniom. Jest to umowa wykonywana osobiście i nie może być traktowana

jako umowa wykonywana w ramach działalności pozarolniczej, nawet gdy wpis do

ewidencji działalności gospodarczej dotyczy zarządzania przedsiębiorstwem. Obo-

wiązku ubezpieczenia nie wyłączała emerytura zainteresowanego, gdyż zgodnie z

art. 9 ust. 4a ustawy systemowej osoba wykonująca pracę na podstawie zlecenia,

która ma ustalone prawo do emerytury, podlega obowiązkowo ubezpieczeniom spo-

łecznym i zdrowotnemu.

Sąd Apelacyjny podzielił argumentację pierwszej instancji o tym, że kontrakt

menedżerski jest umową starannego działania (zlecenia) i nie stanowi działalności

gospodarczej zainteresowanego. Przychody z zarządzania (kontraktu) stanowiły jego

dochód osobisty, a nie z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z

26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa po-

3

datkowa). Dla menedżera, który ma wpis do ewidencji działalności gospodarczej w

zakresie zarządzania i jednocześnie ma kontrakt menedżerski na zarządzanie, przy-

chód uzyskiwany z takiej umowy jest przychodem z działalności wykonywanej osobi-

ście, zatem dla ubezpieczenia społecznego dochody te traktowane są tak jak ze zle-

cenia. Nastąpił zatem zbieg tytułów do ubezpieczenia (z emeryturą), w którym zainte-

resowany z tytułu kontraktu menedżerskiego podlegał obowiązkowo ubezpieczeniom

emerytalnemu i rentowym, a z racji prowadzenia działalności gospodarczej ubezpie-

czenie było dobrowolne.

W skardze kasacyjnej Spółka G. zarzuciła naruszenie prawa materialnego

przez błędną wykładnię: 1. art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o systemowej, polegającą na

uznaniu, iż pojęciem „umowy”, o której mowa w tym przepisie objęte są również

umowy o zarządzanie (kontrakty menedżerskie) zawierane przez osoby świadczące

usługi zarządzania w ramach działalności gospodarczej (w oparciu o wpis do ewi-

dencji działalności gospodarczej); 2. art. 13 pkt 2 ustawy o systemowej, polegającą

na przyjęciu, iż zgodnie z dyspozycją tego przepisu umowy o zarządzanie (kontrakty

menedżerskie) zawierane przez osoby świadczące usługi zarządzania w ramach

działalności gospodarczej (w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej)

powinny być traktowane jak umowy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 4 tej ustawy;

3. art. 13 pkt 9 ustawy podatkowej, wskutek przyjęcia, iż zgodnie z dyspozycją tego

przepisu umowy o zarządzanie (kontrakty menedżerskie) zawierane przez osoby

świadczące usługi zarządzania w ramach działalności gospodarczej (w oparciu o

wpis do ewidencji działalności gospodarczej) powinny być traktowane jak umowy, o

których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy systemowej; 4. art. 9 ust. 5 ustawy syste-

mowej, polegającą na przyjęciu, iż przepis ten dotyczy tylko emerytów prowadzących

działalność gospodarczą, ale bez równoczesnego osiągania przychodów z umów

zlecenia - kontraktów menedżerskich, które są wyłączone z przychodów wynikają-

cych z pozarolniczej działalności gospodarczej; 5. oraz naruszenie art. 9 ust. 5

ustawy systemowej, przez jego niezastosowanie w sprawie, tj. przyjęcie, iż osoba

mająca ustalone prawo do emerytury lub renty podlega obowiązkowym ubezpiecze-

niom społecznym z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na takiej podstawie skarżący wniósł: o uchylenie wyroku i orzeczenie, iż zain-

teresowany z tytułu kontraktu menedżerskiego nie podlega obowiązkowym ubezpie-

czeniom emerytalnemu, rentowym i wypadkowemu, a także zdrowotnemu oraz że

nie są należne składki na fundusz pracy i gwarantowanych świadczeń pracowniczych

4

i skarżąca nie jest zobowiązana do złożenia dokumentów ubezpieczeniowych za

okres wskazany w decyzji pozwanego z 7 grudnia 2006 r.; ewentualnie o uchylenie

wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna. Obie ustawy, z 26 lipca 1991 r. o podatku do-

chodowym od osób fizycznych i z 13 października 1991 r. o systemie ubezpieczeń

społecznych, zajmują się odrębnymi przedmiotami regulacji. Wspólną podstawą do

zastosowania ich w tej sprawie jest prowadzenie pozarolniczej działalności gospo-

darczej. Działalność ta stanowi podstawę podlegania ubezpieczeniom społecznym a

z drugiej strony dochód osoby fizycznej podlega ustawie o podatku dochodowym od

osób fizycznych (ustawie podatkowej). Nie określa ona jednak co stanowi podstawę

podlegania obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym, gdyż samodzielnie reguluje

to ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych (ustawa systemowa).

Zasadniczą podstawą decyzji pozwanego i rozstrzygnięć Sądów obu instancji

jest art. 13 pkt 9 ustawy podatkowej. Nie jest uprawnione wnioskowanie, że wprowa-

dzenie do tej ustawy od 1 stycznia 2004 r. tego przepisu - stanowiącego, iż za przy-

chody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na pod-

stawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub

umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych

w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej -

uprawnia do przyjęcia podstawy ubezpieczenia społecznego z art. 6 ust. 1 pkt 4

ustawy systemowej, czyli dotyczącej osób wykonujących pracę na podstawie umowy

zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cy-

wilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Przepis art. 13 pkt 9 ustawy podat-

kowej nie ingeruje w ustrojowe podstawy działalności gospodarczej, a dotyczy wy-

łącznie opodatkowania i taka tylko jest przedmiotowa granica jego regulacji (zob. wy-

rok Trybunału Konstytucyjnego z 19 lipca 2007 r., K 11/06). Za przychody z działal-

ności wykonywanej osobiście ustawodawca uznał przychody uzyskane na podstawie

wskazanych w nim umów (umów menedżerskich), w tym przychody z tego rodzaju

umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalno-

ści gospodarczej. Jeżeli więc nawet założyć, że przepis ten miałby mieć znaczenie

decydujące, to wynika z niego wniosek przeciwny od przyjętego w zaskarżonym

5

rozstrzygnięciu, gdyż sam literalnie stwierdza, że umowy menedżerskie mogą być

zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospo-

darczej (verba legis - „w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach

prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej“).

Prowadzi to do rozważenia podstawy ubezpieczeń społecznych wskazywanej

przez skarżącą, gdyż zainteresowanemu nie ogranicza się prowadzenia działalności

gospodarczej, jednak ujmuje się z niej umowy menedżerskie i traktuje je odrębnie od

tej działalności, jako samodzielną podstawę ubezpieczenia. Zgodnie z art. 6 ust. 1

pkt 5 ustawy systemowej obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym

podlega osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność, którą - zgodnie z art. 8

ust. 6 pkt 1 tej ustawy - jest osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodar-

czą na podstawie przepisów o działalności gospodarczej lub innych przepisów

szczególnych. Wskazano wyżej, że działalność gospodarcza stanowi podstawę do

stosowania ustawy systemowej i podatkowej, lecz nie odwrotnie. Wynika to z przyję-

cia w Konstytucji wolności działalności gospodarczej (art. 20), podlegającej ograni-

czeniom ustanowionym tylko w ustawie i tylko gdy są konieczne z określonych w niej

przyczyn, które jednak nie mogą naruszać istoty tej wolności (art. 31). Ustawy o

działalności gospodarczej właściwe dla spornego okresu (z 19 listopada 1999 r.

Prawo działalności gospodarczej i kolejna z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności

gospodarczej) nie wskazują, iżby umowy menedżerskie były wyłączone z działalno-

ści gospodarczej. Przeciwnie działalność gospodarcza dozwolona jest każdemu i na

równych prawach. Nie jest więc już oparta na reglamentacji, lecz tylko na jej ewiden-

cji (art. 7 i art. 14 wskazanych ustaw o działalności gospodarczej). W szczególności

więc przy braku definicji na czym ma polegać usługowa działalność gospodarcza nie

można wprowadzać ograniczenia, które nie wynika z ustawy. Pojęcie gospodarczej

działalności usługowej nie pozwala też przyjąć, że stałe wykonywanie rodzajowo

jednej umowy (usługi) i dla jednego podmiotu nie może być działalnością gospodar-

czą. Brak jest też podstaw do ingerowania w sposób prowadzenia i wykonywania tej

działalności, w szczególności do stwierdzenia, że umowy menedżerskie mają być

wykonywane tylko osobiście i wówczas wobec tego nie stanowią prowadzenia dzia-

łalności gospodarczej.

W zaskarżonym wyroku (a wcześniej w decyzji) z przepisu art. 13 pkt 9 ustawy

podatkowej wyprowadzono zatem nieuprawnione wnioski i skarżący zasadnie to

6

kwestionuje, gdyż chodzi w nim jedynie o kwalifikację przychodu z tej działalności,

jako przychodu z działalności wykonywanej osobiście dla celów podatkowych.

W sprawie należało więc oddzielić opodatkowanie od podstawy ubezpieczeń

społecznych. Kwalifikacja ustawodawcy, że przychód z umów menedżerskich sta-

nowi przychód z działalności wykonywanej osobiście nie znosiła podstawy ubezpie-

czeń społecznych, które była działalność gospodarcza zainteresowanego, w ramach

której zawarł i realizował umowy menedżerskie.

Ubezpieczenie społeczne jest pochodne od działalności (zatrudnienia) wybra-

nej przez ubezpieczonego. Zainteresowany wybrał działalność gospodarczą i pod-

stawy tej w istocie się nie podważa, jedynie wydziela się z niej umowy menedżerskie,

co w oparciu o przepis art. 13 pkt 9 ustawy podatkowej nie było zasadne. Jeżeli Sąd

Apelacyjny rozważał dalej tę kwestię, to nie można nie zgodzić się ze stwierdzeniem,

że kontrakty menedżerskie czy umowy o zarządzanie bliskie są konstrukcji umowy

zlecenia, ze względu na zobowiązanie do starannego działania (zarządzania), w któ-

rym ryzyko braku efektu może obciążać zatrudniającego (zleceniodawcę). Nie ozna-

cza to jednak wyłączenia ustawowych cech działalności gospodarczej, gdy przedsię-

biorca przyjmuje, że w ramach własnej działalności gospodarczej będzie realizował

takie usługi. Realizacja w ramach działalności gospodarczej umów o świadczenie

usług, do których stosuje się przepisy o zleceniu, nie znosi ryzyka prowadzącego

taką działalność przez to, że wykonywana przez niego umowa menedżerska może

być wykonywana - tak jak zlecenie - na ryzyko zatrudniającego. Reguła ta nie miała-

by zastosowania, gdyby sam zainteresowany zawierał i realizował umowę o usługę

jako zlecenie poza swoją działalnością gospodarczą.

W sprawie nie kwestionowano też, iżby zainteresowany nie prowadził działal-

ności gospodarczej. Ustalono, co jest wiążące (art. 39813

§ 2 k.p.c.), że zaintereso-

wany zgłosił do ewidencji między innymi taki przedmiot działalności gospodarczej jak

usługi w zakresie zarządzania przedsiębiorstwami, doradztwo w zakresie prowadze-

nia działalności gospodarczej i zarządzania. Z przedmiotu działalności zainteresowa-

nego wynika, że jego wolą była realizacja tych umów w ramach prowadzonej działal-

ności gospodarczej i tak też określał ją w umowach o zarządzanie Spółką G. Umowy

menedżerskie nie były wyłącznym przedmiotem jego faktycznej działalności bowiem

wykonywał jeszcze stałe doradztwo i wynajmował pomieszczenia. W umowach ze

Spółką G. zainteresowany określany był jako przedsiębiorca (podmiot) prowadzący

działalność gospodarczą, a nie jako osoba jej niprowadząca i realizująca te kontrakty

7

poza prowadzoną działalnością gospodarczą. W sprawie nie można było uznać, że

nie prowadził działalności gospodarczej oraz że umowy menedżerskie były z niej

wyłączone. Nie wskazano podstawy prawnej do takiego wyłączenia (art. 13 pkt 9

ustawy podatkowej jej nie stanowił). Pozwany nie twierdził też, że umowa o zarzą-

dzanie czy kontrakty menedżerskie nie mogą być realizowane w ramach działalności

gospodarczej, tyle tylko, że wyłączenie ich jako samodzielnych umów i podstawy do

ubezpieczenia miało wynikać z art. 13 pkt 9 ustawy podatkowej, co jak wskazano nie

było zasadne, gdyż kwalifikacja dochodów z tych umów jako dochodów osobistych a

nie z działalności gospodarczej, została podjęta przez ustawodawcę i miała znacze-

nie tylko w sferze podatkowej. Ustawodawca nie wyłączył jednak z działalności go-

spodarczej umów menedżerskich (zarządzania przedsiębiorstwem spółki).

Nie do zaakceptowania było również stanowisko, że zainteresowany miałby

tytuły ubezpieczenia z obu podstaw, czyli, że zachodziłby zbieg tytułów ubezpiecze-

nia z działalności pozarolniczej i na podstawie kontraktu menedżerskiego. Taki zbieg

byłby wbrew logice ustawy systemowej, która odrębnie (wyłącznie) stawia obie pod-

stawy ubezpieczenia. Wcale przy tym nie zakazuje, bo nie jest to jej rola, lecz ustaw

ustrojowych o działalności gospodarczej, aby przedsiębiorca (podmiot prowadzący

działalność gospodarczą) mógł w ramach pozarolniczej działalności usługowej

świadczyć, nawet osobiście, usługi na podstawie umów menedżerskich. Ustawa o

systemie ubezpieczeń społecznych nie wymienia kontraktu menedżerskiego (umowy

o zarządzanie) jako odrębnej (samodzielnej) podstawy ubezpieczenia. Rozstrzygnię-

cie sprawy sprowadza się zatem do stwierdzenia, że umowa o zarządzanie przed-

siębiorstwem (spółką) lub kontrakt menedżerski ujęte w ustawie o podatku dochodo-

wym od osób fizycznych jako źródła przychodu z działalności wykonywanej osobiście

nie stanowią samodzielnej podstawy podlegania ubezpieczeniom społecznym z art. 6

ust. 1 pkt 4 ustawy systemowej, jeżeli są realizowane w ramach prowadzonej przez

przedsiębiorcę (podatnika) pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z tych motywów Sąd Najwyższy przyjął, że zainteresowany miał podstawę do

ubezpieczenia społecznego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, którą

obejmował również umowy menedżerskie, czyli z art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy systemo-

wej. Skoro miał już ustalone prawo do emerytury to zgodnie z art. 9 ust. 5 tej ustawy

ubezpieczenie społeczne było dobrowolne.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji, stosownie do art.

39815

k.p.c. oraz art. 108 § 2 k.p.c. w związku z art. 39821

k.p.c.

8

========================================