II KK 214/10

WYROK Z DNIA 26 STYCZNIA 2011 R.

II KK 214/10

Przepis paragrafu 4 art. 44 k.k.s. obejmuje te przestępstwa skarbowe

znamienne skutkiem, w których skutek jest znamieniem typu czynu określo-

nego w Kodeksie karnym skarbowym, a zarazem nie są to czyny polegające

na narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej w rozumieniu art.

44 § 3 k.k.s.

Przewodniczący: sędzia SN K. Cesarz (sprawozdawca).

Sędziowie SN: R. Sądej, E. Wildowicz.

Prokurator Prokuratury Generalnej: J. Gemra.

Sąd Najwyższy w sprawie Mikołaja P., skazanego z art. 54 § 1 k.k.s. i

innych oraz Jana K., skazanego z art. 56 § 1 k.k.s. i innych, po rozpoznaniu w

Izbie Karnej na rozprawie w dniu 26 stycznia 2011 r., kasacji, wniesionych

przez obrońców skazanych od wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia 15 lute-

go 2010 r., zmieniającego wyrok Sądu Rejonowego w K. z dnia 16 kwietnia

2009 r.,

1. u c h y l i ł zaskarżony wyrok w pkt. 5 i 6 oraz wyrok Sądu Rejonowego w

K. w pkt. 18 i 19 i u n i e w i n n i ł oskarżonego Jana K. od popełnienia

czynu wyczerpującego znamiona art. 296 § 2 i 3 k.k. w zw. z art. 12 k.k.

(...);

2

2. w pozostałej części o d d a l i ł kasację obrońcy Jana K. jako oczywiście

bezzasadną;

3. o d d a l i ł kasację obrońcy Mikołaja P. jako oczywiście bezzasadną (...).

U Z A S A D N I E N I E

Sąd Rejonowy w K. wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2009 r., uznał za win-

nych:

Jana K. tego, że:

I. od lipca 1997 r. do końca grudnia 1999 r., w K., działając w krótkich odstę-

pach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, jako Prezes Zarządu

Stowarzyszenia Klub Karate „Shotokan”, dopuścił do podania nieprawdy w

składanych przez Stowarzyszenie deklaracjach podatkowych w zakresie po-

datku od towarów i usług, co do przypadającego do uiszczenia podatku VAT,

bezpodstawnie zaniżając o kwotę 12 382 435 zł podatek należny, naliczony w

oparciu o faktury VAT(...), a nadto – w zakresie innych zdarzeń gospodar-

czych, w ten sam sposób dopuścił do zaniżenia o kwotę 66 639 zł podatku

VAT o podatek naliczony w oparciu o faktury VAT dotyczące zakupów w za-

kresie działalności statutowej Stowarzyszenia niestanowiących kosztów uzy-

skania przychodu, przez co naraził Skarb Państwa na uszczuplenie podatku

od towarów i usług w kwocie o wielkiej wartości, stanowiącej łącznie

12 449 074 zł, to jest czynu wypełniającego dyspozycję art. 56 § 1 k.k.s. w

zw. z art. 6 § 2 k.k.s. i na podstawie art. 56 § 1 k.k.s. wymierzył oskarżonemu

karę roku i 4 miesięcy pozbawienia wolności i 300 stawek dziennych grzywny

po 200 zł za stawkę,

3

II. od lipca 1997 r. do końca grudnia 1999 r., w K., w celu osiągnięcia korzyści

majątkowej, działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry po-

wziętego zamiaru, będąc zobowiązanym na podstawie ustawy z dnia 7 kwiet-

nia 1989 r. – Prawo o stowarzyszeniach, Statutu Stowarzyszenia K.K.K. „Sho-

tokan” z dnia 7 grudnia 1996 r. oraz uchwały Walnego Zebrania Członków

Stowarzyszenia K.K.K „Shotokan” z dnia 12 marca 1997 r. do zajmowania się

jako Prezes Zarządu sprawami majątkowymi tego Stowarzyszenia, nadużył

udzielonych mu uprawnień w zakresie organizowania i prowadzenia działal-

ności gospodarczej i nie dopełnił ciążącego na nim obowiązku sprawowania

prawidłowego zarządu nad majątkiem Stowarzyszenia, w ten sposób, że:

prowadząc faktycznie samodzielnie działalność gospodarczą Stowarzyszenia

w zakresie hurtowego obrotu paliwami, po uprzednim zawarciu kilkudziesięciu

transakcji zakupu paliwa od podmiotów gospodarczych (...), a następnie

sprzedając zakupione tak paliwo innym podmiotom gospodarczym, na łączną

kwotę brutto 68 826 068,20 zł, w tym głównie na rzecz Zakładu Obrotu Pali-

wami Płynnymi ZOPP Jan K., której był właścicielem i gdzie łączna sprzedaż

brutto wyniosła 60 656 121,30 zł, dopuścił do podania nieprawdy w składa-

nych przez Stowarzyszenie deklaracjach podatkowych w zakresie podatku od

towarów i usług, co do przypadającego do uiszczenia podatku VAT, bezpod-

stawnie zaniżając o kwotę 12 382 435 zł podatek należny o podatek naliczony

w oparciu o faktury VAT wystawione przez wskazane wyżej podmioty gospo-

darcze, a nadto – w zakresie innych zdarzeń gospodarczych, w ten sam spo-

sób dopuścił do zaniżenia o kwotę 66 639 zł podatku VAT o podatek naliczo-

ny w oparciu o faktury VAT dotyczące zakupów w zakresie działalności statu-

towej Stowarzyszenia niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, przez

co naraził Skarb Państwa na uszczuplenie podatku od towarów i usług w

wielkiej kwocie, w konsekwencji czego wyrządził Stowarzyszeniu K.K.K. „Sho-

4

tokan” szkodę majątkową w wielkich rozmiarach, albowiem kwota uszczuplo-

nej należności wyniosła łącznie 12 449 074 zł, to jest czynu wyczerpującego

dyspozycję art. 296 § 3 k.k. w zw. z art. 296 § 2 k.k. w zw. z art. 12 k.k. i na

podstawie art. 296 § 3 k.k. w zw. z art. 33 § 2 k.k. wymierzył karę roku i 4

miesięcy pozbawienia wolności i 300 stawek dziennych grzywny po 200 zł za

stawkę,

a następnie:

- na podstawie art. 34 § 2 k.k.s. w związku ze skazaniem za czyn z pkt I

i na podstawie art. 41 § 2 k.k. w związku ze skazaniem za czyn z pkt II orzekł

zakaz prowadzenia działalności gospodarczej związanej z obrotem paliwami

ciekłymi na okresy po 4 lata,

- na podstawie art. 85 k.k., 86 § 2 k.k. w zw. z art. 20 § 2 k.k.s. i 39

k.k.s. orzekł karę łączną 2 lat pozbawienia wolności i 400 stawek dziennych

grzywny po 200 zł za stawkę,

- na podstawie art. 85 k.k. i 90 § 2 k.k. w zw. z art. 20 § 2 k.k.s. i 39

k.k.s. orzekł łączny zakaz prowadzenia działalności gospodarczej związanej z

obrotem paliwami ciekłymi na 5 lat,

Mikołaja P. – czynu zakwalifikowanego z art. 18 § 3 k.k. w art. 20 § 2

k.k.s. w zw. z art. 54 § 1 k.k.s. i art. 56 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. i 7 § 1

k.k.s., polegającego na tym, że oskarżony od kwietnia 1999 r. do końca grud-

nia 1999 r., w P., w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w krótkich odstę-

pach czasu, w zamiarze, by Artur P. dokonał czynu zabronionego, udzielił Ar-

turowi P. – Prezesowi Zarządu i jedynemu udziałowcowi Sp. z o.o. „T.”, po-

mocy do prowadzenia działalności gospodarczej z zaniżaniem podatku VAT

od kwietnia do sierpnia 1999 r., zaniechaniem składania deklaracji w zakresie

tego podatku od września do listopada 1999 r., zaniżaniem od kwietnia do

sierpnia 1999 r. wysokości dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania i

5

uchyleniem się od opodatkowania poprzez niezłożenie deklaracji CIT-2 za

wrzesień, październik i listopad 1999 r. oraz zeznania rocznego CIT-8 za

1999 r. (...) i w konsekwencji swych zachowań, udzielił pomocy Arturowi P. do

narażenia Skarbu Państwa na uszczuplenie podatku dochodowego od osób

prawnych w kwocie 4 353 260 zł oraz podatku od towarów i usług w kwocie

18 094 925 zł, i na podstawie art. 19 § 1 k.k. w zw. z art. 20 § 2 k.k.s. z zw. z

art. 54 § 1 k.k.s. i art. 7 § 2 k.k.s. wymierzył karę roku pozbawienia wolności i

400 stawek dziennych grzywny po 80 zł za stawkę, po czym na podstawie art.

69 § 1 k.k. i 70 § 1 pkt 1 k.k. w zw. z art. 20 § 2 k.k.s. wykonanie kary pozba-

wienia wolności warunkowo zawiesił na okres 5 lat, zaś na podstawie art. 34 §

2 k.k.s. orzekł wobec oskarżonego zakaz prowadzenia działalności gospodar-

czej związanej z obrotem paliwami ciekłymi na okres 4 lat.

Apelacje od tego wyroku złożyli wymienieni oskarżeni i ich obrońcy.

Oskarżeni w osobistych apelacjach kwestionowali winę i wnosili o unie-

winnienie od zarzucanych czynów.

Obrońca Jana K. zarzucił wyrokowi obrazę szeregu przepisów postę-

powania i prawa materialnego.

Obrońca Mikołaja P. zarzucił obrazę prawa procesowego i błąd w usta-

leniach faktycznych, przyjętych za podstawę wyroku.

Skarżący wnosili o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie

sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania albo zmianę

wyroku i uniewinnienie oskarżonych.

Wyrokiem z dnia 15 lutego 2010 r. Sąd Okręgowy w K.:

1. w stosunku do Jana K. zmienił oskarżony wyrok w ten sposób, że:

- w pkt 4 uchylił orzeczenie o karze łącznej pozbawienia wolności oraz

łącznym środku karnym w postaci zakazu prowadzenia działalności gospo-

darczej związanej z obrotem paliwami ciekłymi oraz o zaliczeniu na poczet

6

kary łącznej pozbawienia wolności okresu rzeczywistego pozbawienia wolno-

ści (punkty 21, 22 i 23 wyroku),

- w pkt 5 uznając, że przypisane oskarżonemu w punktach 16 i 18 za-

skarżonego wyroku przestępstwa z art. 56 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s.

oraz art. 296 § 3 k.k. w zw. z art. 296 § 2 k.k. w zw. z art. 12 k.k. popełnione

zostały w warunkach opisanych w art. 8 § 1 k.k.s., na podstawie art. 8 § 2 i 3

k.k.s., stwierdził, iż wykonaniu podlegać będzie kara roku i 4 miesięcy pozba-

wienia wolności oraz kara grzywny w wysokości 300 stawek dziennych po

200 złotych każda stawka, orzeczone za przestępstwo z art. 56 § 1 k.k.s. w

zw. z art. 6 § 2 k.k.s. (pkt 16 wyroku),

- w pkt 6 na podstawie art. 8 § 2 k.k.s. i art. 90 § 2 k.k. w zw. z art. 20 §

2 k.k.s. i art. 39 § 1 i 2 k.k.s. orzekł wobec oskarżonego w miejsce z osobna

wymierzonych w punktach 17 i 19 zaskarżonego wyroku zakazów prowadze-

nia działalności gospodarczej związanej z obrotem paliwami ciekłymi, zakaz

łączny prowadzenia działalności gospodarczej związanej z obrotem paliwami

ciekłymi na okres 5 lat,

2. utrzymał w mocy wyrok co do Mikołaja P.

Obrońca Jana K. sformułował w kasacji identyczne zarzuty, jak w ape-

lacji oraz powielił jej uzasadnienie, dodając jedynie, że rażące naruszenia

prawa mogły mieć istotny wpływ na treść wyroku Sądu Okręgowego. W skar-

dze kasacyjnej wskazano więc na:

1) naruszenie prawa procesowego w postaci:

„- art. 424 pkt § 1 1 i 2 k.p.k., przez niezawarcie w uzasadnieniu wska-

zania na jakich oparto się dowodach, dlaczego nie uznano dowodów przeciw-

nych, pominięcia niektórych dowodów oraz niewyjaśnienia podstawy prawnej,

7

- art. 167 i 366 § 1 k.p.k., przez uznanie za prawidłowe zaniechania

przeprowadzenia dowodów dopuszczalnych i dających się przeprowadzić,

niezbędnych do wyjaśnienia okoliczności sprawy, polegających na:

a) powołaniu biegłego z dziedziny rachunkowości na okoliczność obo-

wiązku podatkowego w zakresie VAT w Stowarzyszeniu Klub Karate Shoto-

kan w okresie objętym oskarżeniem i od transakcji wymienionych w oskarże-

niu,

b) przeprowadzeniu dowodu z zaświadczeń Urzędu Skarbowego o za-

kresie zaległości podatkowych ciążących na Stowarzyszeniu Klub Karate

Shotokan i Janie K.,

- art. 391 § 1 k.p.k., przez dowolne odstąpienie od przesłuchania świad-

ków (...),

- art. 351 § 1 k.p.k., przez ustalenie składu sędziowskiego niezgodnie z

tym przepisem, a odstępstwo od kolejności nie znalazło odzwierciedlenia w

zarządzeniu o wyznaczeniu rozprawy,

- art. 6 k.p.k. w związku z art. 390 k.p.k., przez pozbawienie prawa do

obrony polegającej na osobistym udziale w rozprawach – przy zwolnieniu wy-

stawionym przez lekarza sądowego, a nawet pobycie w szpitalu”,

2) naruszenie prawa materialnego, a mianowicie:

„- art. 2 § 2 ustawy Kodeks karny skarbowy z dnia 10 września 1999 r.

przez niezastosowanie wobec oskarżonego ustawy wcześniej obowiązującej

– względniejszej (odnośnie zarzutu z art. 56 k.k.s.),

- obrazę art. 44 § 1 k.k.s., przez przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie

zachodzi przedawnienie,

- art. 56 k.k.s., przez przyjęcie, iż nie jest to przestępstwo, które może

być popełnione tylko umyślnie, z zamiarem bezpośrednim,

8

- art. 11 § 1 k.k., przez przyjęcie, iż niewłaściwe określenie podatku VAT

w deklaracjach skutkuje zarówno odpowiedzialnością z k.k.s. jak i k.k. przez

kwalifikację z art. 56 k.k.s. i 296 § 3 k.k.

- art. 1 § 1 k.k., przez przyjęcie, iż art. 296 k.k. rozciąga się na czas,

kiedy nie obowiązywał (wszedł w życie 1 września 1998 r.),

- art. 296 § 3 k.k., przez przyjęcie, iż nie jest to przestępstwo, które mo-

że zostać popełnione tylko umyślnie”.

Na wstępie motywów kasacji stwierdzono, że: „Sąd drugiej instancji wy-

dał swoje orzeczenie bez uzasadnienia jak i szczegółowej analizy materiału

dowodowego i zarzutów apelacyjnych. W uzasadnieniu swojego orzeczenia

powielono natomiast argumentacje Sądu pierwszej instancji” i „Sąd Okręgowy

w ten sam sposób jak Sąd Rejonowy nie wskazał w szczególności na jakich

oparł się dowodach, dlaczego nie uznał dowodów przeciwnych, dlaczego nie-

które dowody pominął oraz nie wyjaśnił podstawy prawnej wyroku. Uzasad-

nienie, mimo obszerności, nie odnosi się zarzutów, lecz sprowadza się w za-

sadzie do przytoczenia uzasadnienia Sądu pierwszej instancji”.

Obrońca Mikołaja P. w kasacji zarzucił, że „Sąd Okręgowy w K., jako

sąd odwoławczy, niezależnie od granic zaskarżenia i podniesionych zarzutów

oraz wpływu uchybienia na treść orzeczenia, w toku postępowania odwoław-

czego nie uchylił w stosunku do oskarżonego wyroku Sądu Rejonowego w K.,

i postępowania w tym zakresie nie umorzył, z uwagi na to, iż wystąpiła oko-

liczność wyłączająca postępowanie w postaci przedawnienia karalności czynu

zarzuconego oskarżonemu Mikołajowi P.”.

Skarżący wnosili o uchylenie obu wyroków co do oskarżonych, a na-

stępnie: obrońca Jana K. – o przekazanie sprawy Sądowi Rejonowemu do

ponownego rozpoznania albo uniewinnienie oskarżonego, zaś obrońca Miko-

łaja P. – o umorzenie wobec niego postępowania.

9

Prokurator w pisemnych odpowiedziach na kasacje wnosił o ich oddale-

nie jako bezzasadnych, zaś prokurator Prokuratury Generalnej na rozprawie

kasacyjnej – jako oczywiście bezzasadnych.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje.

I. Co do kasacji obrońcy Jana K. – trafny jest jedynie zarzut obrazy pra-

wa materialnego, przez przyjęcie, że czyn będący przestępstwem skarbowym

z art. 56 § 1 k.k.s. wyczerpuje zarazem znamiona art. 296 § 3 k.k., a więc za-

rzut naruszenia art. 8 § 1 k.k.s. (a nie, jak przepisano z apelacji – art. 11 § 1

k.k.). Chociaż uzasadnienie tego zarzutu ogranicza się do powtórzenia, że

„niezapłacenie podatku nie jest szkodą stypizowaną” w art. 296 k.k., jednak to

stwierdzenie, chociaż nieprecyzyjne, wskazało na istotę problemu, niedo-

strzeżoną przez Sąd odwoławczy.

Ogólnym przedmiotem ochrony prawa karnego skarbowego jest interes

(i porządek) finansowy państwa (Skarbu Państwa i innych uprawnionych

podmiotów do danin publicznych). Zaś rodzajowym przedmiotem ochrony

przepisów zgrupowanych w rozdziale 6. działu II. Kodeksu karnego skarbo-

wego, wśród których znajduje się art. 56, jest obowiązek podatkowy, co

wprost wynika z tytułu tego rozdziału. Jako pokrzywdzony przypisanym

oskarżonemu przestępstwem z art. 56 § 1 k.k.s., a zatem podmiot, którego

dobro uległo bezpośredniemu zagrożeniu, a następnie – uszczupleniu, został

wskazany Skarb Państwa. Bezpośrednim przedmiotem zamachu oskarżone-

go okazały się więc dochody Skarbu Państwa z podatku VAT.

Natomiast inny jest przedmiot ochrony przepisem art. 296 k.k. Rozpo-

czyna on rozdział XXXVI Kodeksu karnego, zatytułowany „Przestępstwa

przeciwko obrotowi gospodarczemu”. Tytuł wskazuje na rodzajowy przedmiot

ochrony. Zaś indywidualnym (szczególnym) przedmiotem ochrony tego prze-

pisu jest majątek (interesy majątkowe) wymienionych w nim podmiotów go-

10

spodarczych i ich prawidłowa działalność na tym polu (gospodarczym). Final-

nie przepis art. 296 k.k. ma zapobiec powstaniu szkody majątkowej, w tym

uszczerbkowi (stracie, ubytkowi) w majątku podmiotu gospodarczego. Za-

mach sprawcy jest więc obrócony przeciwko temu majątkowi, a warunkiem

odpowiedzialności za dokonanie przestępstwa – w szczególności powstanie

takiego uszczerbku.

Już zatem porównanie przedmiotów zamachu (ochrony) z art. 56 k.k.s. i

296 k.k. wyklucza w tej sprawie możliwość uznania, że zachowanie oskarżo-

nego wypełniało jednocześnie znamiona obu przestępstw. Tymczasem Sąd

Okręgowy zaakceptował następującą ocenę: oskarżony tym samym zacho-

waniem miał narazić, a następnie uszczuplić należność publicznoprawną (po-

datek VAT) na 12 449 074 zł (zob. uzasadnienie Sądu Rejonowego), czyli

wywołać ubytek Skarbu Państwa na tę kwotę, a zarazem wyrządzić Stowa-

rzyszeniu wielką szkodę majątkową w tej samej kwocie. A przecież efektem

nieodprowadzenia podatku VAT do Skarbu Państwa w kwocie 12 449 074 zł

było niezmniejszenie aktywów (albo niezwiększenie pasywów) Stowarzysze-

nia w tej wysokości. Czyli upraszczając, na skutek zachowania oskarżonego,

to, co po stronie Skarbu Państwa było stratą, po stronie Stowarzyszenia było

zyskiem. Przywołana przez Sąd odwoławczy późniejsza utrata płynności fi-

nansowej i, w konsekwencji, rozwiązanie Stowarzyszenia „Shotokan” w 2001

r. oczywiście nie mieści się w pojęciu szkody majątkowej w rozumieniu art.

296 k.k. I chociaż zgodzić się należy z Sądem Okręgowym, że nieuregulowa-

ny podatek VAT stanowił pasywa Stowarzyszenia, to nie do podzielenia jest

dalej wyrażony pogląd, że tego rodzaju podatek czy jakakolwiek należność

publicznoprawna może być dla podmiotu gospodarczego szkodą majątkową,

o której mowa w art. 296 k.k. Podatek to należność państwowa, samorządo-

wa lub Wspólnot Europejskich (zob. definicję legalną należności publiczno-

11

prawnej – art. 53 §§ 26 i 26a k.k.s.), zaś podatek (należność publicznopraw-

na) uszczuplony czynem zabronionym, to wyrażona liczbowo kwota pienięż-

na, od której uiszczenia (lub zadeklarowania) osoba zobowiązana uchyliła się.

Kwota ta nie obejmuje więc np. odsetek za zwłokę w jej uiszczeniu. Należało

zatem ewentualnie gdzie indziej upatrywać szkody majątkowej (co było zada-

niem organów ścigania), a nie utożsamiać ją z należnym Skarbowi Państwa

podatkiem.

Podsumowując, przytoczony na wstępie opis przypisanego oskarżone-

mu czynu z art. 296 § 2 i 3 k.k. w zw. z art. 12 k.k. nie zawiera konstytutyw-

nych znamion dla odpowiedzialności karnej za ten czyn w postaci „szkody

majątkowej”, skoro tą szkodą miała być kwota uszczuplonej należności pu-

blicznoprawnej. Odpowiedzialności karnej podlega ten tylko, kto popełnia

czyn zabroniony (art. 1 § 1 k.k.). Zaś czynem zabronionym jest zachowanie o

znamionach określonych w ustawie karnej (art. 115 § 1 k.k.). Stwierdzenie po

rozpoczęciu przewodu sądowego, że czyn nie odpowiada wszystkim ustawo-

wym znamionom określonym w art. 296 k.k., powinno skutkować uniewinnie-

niem oskarżonego od tego czynu, najpóźniej przez Sąd odwoławczy (art. 414

§ 1 zd. 2 k.p.k. w zw. z art. 17 § 1 pkt 2 k.p.k.), do czego nie doszło. Dlatego

dostrzeżenie wskazanego naruszenia prawa materialnego na etapie kasacji

wymagało uchylenia rozstrzygnięć zawartych w pkt 5 i 6 zaskarżonego wyro-

ku oraz w pkt 18 i 19 wyroku Sądu Rejonowego i uniewinnienia oskarżonego

od popełnienia czynu z art. 296 § 2 i 3 k.k. w zw. z art. 12 k.k., ponieważ ska-

zanie za ten czyn okazało się oczywiście niesłuszne (art. 537 § 2 k.p.k.).

Tylko uzupełniających uwag wymaga, skopiowany z apelacji, zarzut

przedawnienia karalności czynu z art. 56 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s.

Czasem jego dokonania, co wykazały już Sądy obu instancji, był koniec grud-

nia 1999 r. Bieg terminu przedawnienia nie rozpoczął się jednak w dniu 31

12

grudnia 1999 r., jak stanowi art. 44 § 1 pkt 1 k.k.s., lecz w momencie, który

został określony w § 3 art. 44 k.k.s. Przepis ten przewiduje inny początek bie-

gu terminu przedawnienia przestępstwa skarbowego polegającego na

uszczupleniu lub narażeniu należności publicznoprawnej. Bieg tego terminu

rozpoczyna się z końcem roku, w którym upłynął termin płatności tej należno-

ści. Zgodnie z art. 26 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 8 stycznia 1993

r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11,

poz. 50 ze zm.) termin płatności podatku VAT za grudzień 1999 r. upłynął w

dniu 25 stycznia 2000 r. Dlatego – w myśl art. 44 § 3 k.k.s. – początek biegu

terminu przedawnienia przypadł na dzień 31 grudnia 2000 r. Oceny tej nie

zmienia uznanie, przez Sąd Najwyższy w niniejszym składzie, że przestęp-

stwo z art. 56 k.k.s. jest przestępstwem materialnym (skutkowym), co ozna-

cza niepodzielenie niektórych poglądów wyrażonych w piśmiennictwie, jakoby

czyny karnoskarbowe polegające na narażeniu na uszczuplenie należności

publicznoprawnej są czynami formalnymi (bezskutkowymi), bowiem trudno tu

mówić o układzie sytuacyjnym powodującym zmianę w świecie zewnętrznym

(Z. Radzikowska [w:] Kodeks karny skarbowy z komentarzem, Gdańsk 2000,

s. 118; A. Nita [w:] Kodeks karny skarbowy. Komentarz, Gdańsk 2007, s. 303)

oraz niepodzielenie uogólniającego stanowiska, że typowe przestępstwa

skarbowe mają charakter formalny (bezskutkowy), ze względu na „brak karal-

ności «naruszenia»” (Z. Siwik: „Projekt Kodeksu karnego skarbowego – o kie-

runkach zmian w materialnoprawnych przepisach części szczególnej” –

CzPKiNP 1998, z. 1 – 2, s. 15, Uzasadnienie rządowego projektu Kodeksu

karnego skarbowego [w:] Nowa kodyfikacja karna, Warszawa 1995, z. 25, s.

143).

Początku biegu terminu przedawnienia czynu z art. 56 k.k.s. nie określa

się jednak według czasu nastąpienia skutku w postaci narażenia na uszczu-

13

plenie należności publicznoprawnej. Bowiem nie o taki skutek chodzi w § 4

art. 44 k.k.s. Z kolejności unormowań zawartych w art. 44 k.k.s. oraz zasady

racjonalności ustawodawcy wynika, że przepis § 4 art. 44 k.k.s. obejmuje te

przestępstwa skarbowe znamienne skutkiem, w których skutek jest znamie-

niem typu czynu określonego w Kodeksie karnym skarbowym, a zarazem nie

są to czyny polegające na narażeniu na uszczuplenie należności publiczno-

prawnej w rozumieniu § 3 art. 44 k.k.s. Przeciwne rozumowanie wiodłoby do

absurdalnego wniosku, że regulacje zawarte w § 3 i § 4 art. 44 k.k.s., nakazu-

jące odmiennie liczyć początek terminu przedawnienia, dotyczą tego samego

katalogu przestępstw skarbowych. Nie do zaakceptowania byłby pogląd, że

ustawodawca, który w § 3 art. 44 k.k.s. określił inaczej początek biegu terminu

przedawnienia przestępstw w nim wymienionych, niż uczynił to w § 1 art. 44

k.k.s. w stosunku do innych przestępstw, następnie zawarł w § 4 art. 44 k.k.s.

odstępstwo co do biegu terminu przedawnienia przestępstw, które już raz – w

§ 3 art. 44 k.k.s. – potraktował w tym względzie inaczej. Nie można więc

przekonująco wywodzić, że w tej samej jednostce redakcyjnej (artykule)

ustawodawca zamieścił odmienne dyspozycje co do tego samego przedmiotu

redakcji (tak G. Łabuda [w:] Kodeks karny skarbowy. Komentarz, Warszawa

2010, s. 463 – 464). Należało zatem dojść do wniosku, że w § 4 art. 44 k.k.s.

pod sformułowaniem „w wypadkach przewidzianych w ... § 2” kryć się mogą

te przestępstwa skarbowe, które w kodeksowym zestawie znamion zawierać

będą zwroty „kto naraża” lub „kto uszczupla” albo inne jeszcze określenia wy-

rażające skutek opisanej w tym zestawie czynności, który nastąpił w innym,

nawet odległym czasie niż sama czynność (jak to może być np. w wypadku

art. 156 § 1 k.k.).

Łatwiej zaakceptować taki zamysł ustawodawcy, jeżeli podzieli się za-

patrywanie, że objął on penalizacją „w przeważającej większości” zachowania

14

na „przedpolu powstania uszczerbku finansowego w postaci narażenia kon-

kretnego (np. art. 54 k.k.s., 56 § 1 – 3 k.k.s.) albo narażenia abstrakcyjnego

(np. art. 60 § 1 k.k.s., art. 61 § 1 k.k.s.)” oraz, że uszczuplenie należności pu-

blicznoprawnej spełnia potrójną rolę w Kodeksie karnym skarbowym: jest

znamieniem skutku (a właściwie było – do czasu uchylenia art. 58 k.k.s. z

dniem 1 stycznia 2007 r.), znamieniem modalnym, od którego jest uzależnio-

na modyfikowana odpowiedzialność sprawcy – np. art. 78 § 2 k.k.s, albo wy-

stępuje jako następstwo, od którego uzależnione jest stosowanie niektórych

unormowań z Kodeksu karnego skarbowego – np. art. 37 § 1 k.k.s. (por. G.

Łabuda, T. Razowski: Glosa do postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 27

marca 2003 r., I KZP 2/03, OSPriPr 2003, z. 11, s. 126 – 127). Zapewne takie

rozumienie art. 44 § 4 k.k.s. jakie wyrażono wyżej, legło u postaw poglądu, że

finalnie wyjątkowo przepis ten będzie miał zastosowanie (zob. Z. Siwik: Pro-

jekt Kodeksu karnego skarbowego..., op. cit., s. 47, Uzasadnienie ... op. cit.,

s. 185). Na koniec, należy pamiętać, że ostatecznie ważne jest nie to, co pro-

jektodawca chciał wyrazić, lecz to, co uchwalił ustawodawca.

W rezultacie, początku biegu terminu przedawnienia czynu z art. 56

k.k.s. nie należało liczyć od dnia 25 stycznia 2000 r., lecz – jak wspomniano –

od dnia 31 grudnia 2000 r. W czasie jego popełnienia czyn ten był zagrożony

karą pozbawienia wolności do 2 lat (i wymierzono karę na podstawie art. 56 §

1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w brzmieniu sprzed nowelizacji z dnia 28 lipca

2005 r., która podwyższyła karę tego rodzaju, również za to przestępstwo, do

5 lat – patrz uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji). Nie było wątpli-

wości, że postępowanie przeciwko oskarżonemu o to przestępstwo wszczęto

w okresie przewidzianym w § 2 art. 44 k.k.s. Dlatego doszło do wydłużenia

terminu przedawnienia karalności tego czynu o dalsze 5 lat (art. 2 § 2 in fine

k.k.s. w zw. z art. 44 § 5 k.k.s. w brzmieniu sprzed wspomnianej nowelizacji z

15

dnia 28 lipca 2005 r.). Do przedawnienia karalności za przypisane przestęp-

stwo z art. 56 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. doszłoby z dniem 31 grudnia

2010 r., zaś wyrok Sądu odwoławczego zapadł w dniu 15 lutego 2010 r.

W pozostałej części kasacja obrońcy Jana K. została oddalona jako

oczywiście bezzasadna, co zwalniało od sporządzenia pisemnego uzasad-

nienia postanowienia w tej części (art. 535 § 3 k.p.k.). Zwrócić trzeba jednak

uwagę, że stwierdzenie zawarte w początkowej części motywów kasacji, ja-

koby „Sąd II instancji wydał swoje orzeczenie bez uzasadnienia jak i szczegó-

łowej analizy materiału dowodowego i zarzutów apelacyjnych”, mija się z

prawdą. Twierdzeniu temu przeczy zawartość uzasadnienia wyroku Sądu

Okręgowego. Następny fragment motywów skargi kasacyjnej, również cyto-

wanej wyżej, świadczy o pomyleniu roli sądu odwoławczego z zadaniem sądu

pierwszej instancji. To uzasadnienie tego ostatniego sądu musi odpowiadać

warunkom określonym w art. 424 § 1 k.p.k., którego treść przytoczył autor ka-

sacji. Jeżeli sąd odwoławczy nie zmienia zaskarżonego wyroku, musi przy

sporządzeniu uzasadnienia dochować jedynie wymogów określonych w art.

457 § 3 k.p.k. I tak się stało, o czym przekonuje lektura motywów, a stwier-

dzenie, że uzasadnienie „sprowadza się w zasadzie do przytoczenia uzasad-

nienia Sądu I instancji” znów jest nieprawdziwe.

Skoro kasacja formalnie nie zarzuca naruszenia art. 433 § 2 k.p.k. ani

art. 457 § 3 k.p.k., zaś tezy o uchybieniu tym przepisom kłócą się z rzeczywi-

stością, to powielenie w tej skardze zarzutów apelacyjnych nie mogło spowo-

dować odniesienie się do nich przez Sąd kasacyjny, który nie jest uprawniony

do ponownego rozpatrywania takich zarzutów ani – uwzględnienia wniosków

opartych na tych zarzutach. Można natomiast odesłać autora kasacji do treści

uzasadnienia wyroku Sądu odwoławczego, w którym znajdzie odpowiedź na

wszystkie zarzuty apelacyjne.

16

II. Co do kasacji obrońcy Mikołaja P. – z uwagi na wymierzenie oskar-

żonemu kary pozbawienia wolności z warunkowym zawieszeniem jej wyko-

nania, skarga mogła być oparta tylko na zarzucie uchybienia z art. 439 k.p.k.

Zarzut ten okazał się jednak bezzasadny. Wprawdzie czas przypisanego

przestępstwa był określony ostatnim zachowaniem składającym się na czyn

ciągły, to znaczy na 31 grudnia 1999 r., ale i tu odmienny był moment, od któ-

rego rozpoczął się bieg terminu przedawnienia karalności. W myśl art. 27 ust.

1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

(Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w da-

cie czynu i w 2000 r., podatnicy zobowiązani byli do złożenia zeznania rocz-

nego CIT-8 za 1999 r. do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym

terminie wpłacić podatek należny, czyli do 31 marca 2000 r. Początkiem biegu

terminu był, zgodnie z dyspozycją art. 44 § 3 k.k.s., ostatni dzień roku, w któ-

rym upłynął termin płatności tej należności, a więc 31 grudnia 2000 r. Zacho-

wanie oskarżonego kwalifikowane było z art. 54 § 1 k.k.s. i 56 § 1 k.k.s. w zw.

z art. 18 § 3 k.k. i 20 § 2 k.k.s. oraz art. 6 § 2 k.k.s. i 7 § 1 k.k.s. za który to

czyn został skazany w brzmieniu sprzed wspomnianej już nowelizacji Kodek-

su karnego skarbowego z dnia 28 lipca 2005 r. (Dz. U. Nr 178, poz. 1479),

który był wówczas zagrożony karą pozbawienia wolności do 2 lat. W stosunku

do czynu przypisanego Mikołajowi P. wystąpiły te same uwarunkowania natu-

ry prawnej, co do Jana K. Dlatego zbędne jest ich powtarzanie. Zaznaczyć

jedynie należy, że termin przedawnienia karalności przestępstwa Mikołaja P.

również upływał w dniu 31 grudnia 2010 r. Obrońca skazanego koncentrując

w zarzucie i uzasadnieniu kasacji uwagę na czasie czynu, nie wziął pod uwa-

gę dyspozycji art. 44 § 3 k.k.s. (choć ją przytoczył), błędnie uznając, że po-

czątek biegu terminu przedawnienia przypisanego oskarżonemu czynu należy

17

liczyć według reguły określonej w art. 44 § 1 k.k.s. Z przytoczonych powodów

skarga kasacyjna okazała się oczywiście bezzasadna.